2010年注册会计师《会计》经典计算题详解一

【典型案例2】甲上市公司发行公司债券为建造专用生产线筹集资金，有关资料如下：
（1）2006年12月31日，委托证券公司以7764万元的价格发行3年期分期付息公司债券，该债券面值为8000万元，票面年利率为4.5%，实际年利率为5.64%，每年付息一次，到期后按面值偿还，支付的发行费用20万元，发行期间冻结资金产生的利息收入为11万元。
（2）生产线建造工程采用出包方式，于2007年1月1日开始动工，发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商，2008年12月31日所建造生产线达到预定可使用状态。
（3）假定各年度利息的实际支付日期均为下年度的1月10日，2010年1月10日支付2009年度利息，一并偿付面值。
（4）所有款项均以银行存款收付。
（5）乙公司于2006年12月31日自证券市场购得甲公司改行的公司债券，面值为2500万元，支付交易费用12万元。经测算此债券的内含报酬率为5.41%。2007年末受市场利率提高的影响，该债券发生贬值，经测算此债券的可收回价值为2100万元，2009年3月1日乙公司将此债券出售，售价为1900万元，假定无相关税费。
要求：
（1）作出甲公司有关该债券的会计处理；
（2）作出乙公司有关此债券投资的会计处理。

【答案及解析】

（1）甲公司的会计处理如下：

①甲公司每年的利息费用计算表

年份	年初摊余成本	利息费用	票面利息	追加本金
2007年	7755.00	437.38	360.00	77.38
2008年	7832.38	441.75	360.00	81.75
2009年	7914.13	445.87	8360.00	0.00

②甲公司每年的会计分录如下：

2006年12月31日发行债券

借：银行存款 7755

应付债券——利息调整  245

贷：应付债券——面值   8000

2007年12月31日计提利息

借：在建工程   437.38

贷：应付债券——利息调整  77.38

        应付利息    360

2008年12月31日计提利息

借：在建工程   441.75

贷：应付债券——利息调整  81.75

        应付利息    360

2009年12月31日计提利息

借：财务费用   445.87

贷：应付债券——利息调整         85.87

    应付利息                    360

2010年1月10日付息还本

借：应付债券——面值 8000

应付利息          360

贷：银行存款          8360

（2）乙公司的会计处理如下：

①乙公司2006年12月31日购入甲公司债券时：

借：持有至到期投资――成本2500

　贷：持有至到期投资――利息调整61.75

　　　银行存款2438.25（＝7764×2500/8000+12）

②乙公司2007年的利息收益计算表

年份	年初摊余成本	利息收益	票面利息	追加本金
2007年	2438.25	131.91	112.50	19.41

③2007年12月31日乙公司计提利息收益

借：应收利息112.5（＝2500×4.5%）

　　持有至到期投资――利息调整19.41

贷：投资收益　　　131.91

④2007年末该债券的账面余额为2457.66（＝2438.25＋19.41），相比此时的可收回价值2100万元，发生贬值357.66万元，应作如下减值处理：

借：资产减值损失357.66

　贷：持有至到期投资减值准备357.66

⑤乙公司2008年的利息收益计算表

年份	年初摊余成本	利息收益	票面利息	追加本金
2008年	2100.00	113.61	112.50	1.11

借：应收利息112.5（＝2500×4.5%）

　　持有至到期投资――利息调整1.11

贷：投资收益　　　113.61

⑥2009年3月1日出售该债券时：

借：银行存款1900

持有至到期投资――利息调整41.23（＝61.75－19.41－1.11）

持有至到期投资减值准备357.66

投资收益201.11

贷：持有至到期投资――成本2500

（一）               金融资产专题
在金融资产中持有至到期投资和可供出售金融资产是计算题的主要选材。
【典型案例1】甲公司于2005年初购入乙公司债券，该债券面值为1000万元，票面利率为3%，每年末付息，到期还本，该债券尚余期限5年，甲公司为此项投资支付了买价911万元，另支付交易费用8万元，甲公司有能力而且有意图将此投资持有至到期，此持有至到期投资的内含报酬率经测算为4.86%。该债券发行方有提前赎回的权力，2007年初甲公司预计乙公司将于2007年末赎回该债券本金的一半，剩余债券本金于到期时偿还。2008年末该债券的可收回价值为455万元，2009年9月15日甲公司抛售该债券，售价为480万元。
请根据上述资料，作出甲公司如下账务处理：
（1）2005年初购入债券时；
（2）计算2005年末、2006年末实际利息收入并编制相关会计分录；
（3）根据乙公司的赎回计划调整2007年初摊余成本并作出相应的会计分录；
（4）计算2007年12月31日的实际利息收益并编制2007年12月31日收到利息和一半本金的会计分录；
（5）计算2008年末的实际利息收入并编制有关会计分录；
（6）编制2008年末减值计提的会计分录；
（7）编制2009年出售时的会计分录。

【答案与解析】

（1）2005年初购入债券时

 　　借：持有至到期投资――成本    1000
贷：银行存款                      919

    　　 持有至到期投资――利息调整    81
（2）计算2005年末、2006年末实际利息收入并编制相关会计分录

年份	①年初摊余成本	②利息收益=①×4.86%	③现金流量	④年末摊余成本=①+②-③
2005	919.00	44.66	30.00	933.66
2006	933.66	45.38	30.00	949.04

2005年的会计分录如下：

计提利息收益时：

借：应收利息30

持有至到期投资――利息调整14.66　

贷：投资收益44.66　

收到利息时：

借：银行存款30

　贷：应收利息30

2006年的会计分录如下：

计提利息收益时：

借：应收利息30

持有至到期投资――利息调整15.38　

贷：投资收益45.38　

收到利息时：

借：银行存款30

　贷：应收利息30

（3）根据乙公司的赎回计划调整2007年初摊余成本并作出相应的会计分录
 ①2007年初实际摊余成本＝949.04（万元）；

②2007年初摊余成本应为

=(30+500)/(1+4.86%)1+15/(1+4.86%)2+(15+500)/(1+4.86%)3=965.74(万元)
 ③2007年初应调增摊余成本=965.74－949.04=16.7（万元）

 借：持有至到期投资――利息调整 16.7

贷：投资收益                   16.7

（4） 计算2007年12月31日的实际利息收益并编制2007年12月31日收到利息和一半本金的会计分录

年份	①年初摊余成本	②利息收益=①×4.86%	③现金流量	④年末摊余成本=①+②-③
2007	965.74	46.93	530.00	482.67

计提利息收益时：

借：应收利息30

持有至到期投资――利息调整16.93

贷：投资收益46.93

收到利息时：

借：银行存款30

　贷：应收利息30

 　　收回本金时：

借：银行存款 500
    　　　贷：持有至到期投资――成本500

（5）计算2008年末的实际利息收入并编制有关会计分录 

年份	①年初摊余成本	②利息收益=①×4.86%	③现金流量	④年末摊余成本=①+②-③
2008	482.67	23.46	15.00	491.13

计提利息收益时：

借：应收利息 15

持有至到期投资—利息调整      8.46
贷：投资收益                     23.46

收到利息时：

借：银行存款15

　贷：应收利息15

（6）编制2008年末减值计提的会计分录
 借：资产减值损失36.13（＝491.13－455）

   贷：持有至到期投资减值准备   36.13

（7） 编制2009年出售时的会计分录

借：银行存款　480

持有至到期投资减值准备36.13

持有至到期投资――利息调整8.87（＝81-14.66-15.38-16.7-16.93-8.46）

　贷：持有至到期投资――成本500

　　　投资收益25

编辑：鑫淼