2010年注册会计师《会计》经典计算题详解三

【典型案例5】甲股份有限公司（本题下称“甲公司”）为上市公司，20×7年至20×8年发生的相关交易或事项如下： 
（1）20×7年7月30日，甲公司就应收A公司账款6 000万元与A公司签订债务重组合同。合同规定：A公司以其拥有的一栋在建写字楼及一项长期股权投资偿付该项债务；A公司在建写字楼和长期股权投资所有权转移至甲公司后，双方债权债务结清。
20×7年8月10日，A公司将在建写字楼和长期股权投资所有权转移至甲公司。同日，甲公司该重组债权已计提的坏账准备为800万元；A公司该在建写字楼的账面余额为1 800万元，未计提减值准备，公允价值为2 200万元；A公司该长期股权投资的账面余额为2 600万元，已计提的减值准备为200万元，公允价值为2 300万元。
甲公司将取得的股权投资作为长期股权投资，采用成本法核算。
（2）甲公司取得在建写字楼后，委托某建造承包商继续建造。至20×8年1月1日累计新发生工程支出800万元。20×8年1月1日，该写字楼达到预定可使用状态并办理完毕资产结转手续。
对于该写字楼，甲公司与B公司于20×7年11月11日签订租赁合同，将该写字楼整体出租给B公司。合同规定：租赁期自20×8年1月1日开始，租期为5年；年租金为240万元，每年年底支付。甲公司预计该写字楼的使用年限为30年，预计净残值为零。
20×8年12月31日，甲公司收到租金240万元。同日，该写字楼的公允价值为3 200万元。
（3）20×8年12月20日，甲公司与C公司签订长期股权投资转让合同。根据转让合同，甲公司将债务重组取得的长期股权投资转让给C公司，并向C公司支付补价200万元，取得C公司一项土地使用权。
12月31日，甲公司以银行存款向C公司支付200万元补价；双方办理完毕相关资产的产权转让手续。同日，甲公司长期股权投资的账面价值为2 300万元，公允价值为2 000万元；C公司土地使用权的公允价值为2 200万元。甲公司将取得的土地使用权作为无形资产核算。
（4）其他资料如下：  中华考试论坛
①假定甲公司投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。
②假定不考虑相关税费影响。
 
要求：
（1）计算甲公司与A公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
（2）计算A公司与甲公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
（3）计算甲公司写字楼在20×8年应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。
（4）编制甲公司20×8年收取写字楼租金的相关会计分录。
（5）计算甲公司转让长期股权投资所产生的投资收益并编制相关会计分录。

【答案及解析】

（1）甲公司债务重组应当确认的损益＝6000-800-2200-2300＝700（万元）
借：在建工程　　　　2200
长期股权投资　　2300
坏账准备　　　　800
营业外支出　　　700
贷：应收账款　　　　　6000
（2）A公司债务重组收益＝6000-1800-（2600-200-100）＝1900（万元）
借：应付账款　　　　　　　6000
长期股权投资减值准备　200
投资收益　　　　　　　100
贷：在建工程　　　　　　　　　　1800
　　长期股权投资　　　　　　　　2600
　　营业外收入－资产处置利得　　400
　　　　　　　－债务重组利得　　1500
（3）投资性房地产公允价值变动损益＝3200-（2200+800）＝200（万元）
借：投资性房地产　　　3000
　　贷：在建工程　　　　　　　　3000
借：投资性房地产－公允价值变动200
　　贷：公允价值变动损益　　　　　200
（4）借：银行存款　　　240
　　　　贷：其他业务收入　　　　240
（5）转入长期股权投资的损益＝2200-200-2300＝-300（万元）
　借：无形资产　　　　　2200
　　　投资收益　　　　　300
　　贷：长期股权投资　　　　　2300
　　　　银行存款　　　　　　　200

【典型案例4】甲股份有限公司为了建造一条生产线，于2007年1月1日专门从中国银行借入8000万元借款，借款期限为2年半，年利率为6%，利息每季末一次支付。该生产线由生产设备提供商甲外商投资公司负责建造，双方约定，在试生产中生产出批量合格产品后，作为验收标准。甲公司与甲公司签订的生产线建造合同的总价款为16000万元。 
(1)2007年发生的与生产线建造有关的事项如下：
1月1日，生产线正式动工兴建，当日用银行存款向甲公司支付工程进度款3000万元。
2月1日，用银行存款向甲公司支付工程进度款3000万元。
4月1日，因甲公司设备制造中发生事故，无法及时供货，工程被迫停工。
7月1日，工程重新开工。
8月1日，用银行存款向甲公司支付工程进度款6000万元。
11月20日，生产线建造基本完成，进行试生产，发现产品质量存在缺陷，产品合格率为20%。甲公司经反复调试，于12月31日达到技术要求，生产出了批量合格品，生产线完工，可投入使用。甲公司于12月31日支付价款4000万元。假设甲公司没有其他借款，该笔贷款的存款利息收入忽略不计。
(2)假定2008、2009年发生的与所建造生产线和债务重组有关的事项如下：
①2008年1月31日，办理生产线工程竣工决算，该生产线总成本为人民币16473.39万元。甲公司对固定资产采用直线法计提折旧，预计使用年限10年，预计净残值为473.39万元。          ②2008年12月31日，由于国家对该生产线生产的产品在安全等级上提高了标准，使产品的销售受到较大限制，对企业经营发生了严重不利影响，该固定资产出现减值的迹象。经估计，其可收回金额为14000万元。
③2009年1月1日，该生产线发生减值后，原预计的使用年限和预计的净残值不变。
④2009年6月末，中国银行的该笔贷款到期，甲公司因财务状况不佳，无力偿还贷款。7月1日，甲公司提出，用该笔贷款所建造的生产线抵偿债务，银行考虑到接受生产线后难以处置，不同意以生产线抵偿债务；但鉴于企业目前的实际状况，同意延期一个季度还款，同时将本金减少500万元，延期期间不计利息。甲公司同意了中国银行提出的还款方案，并表示积极筹措资金，保证债务重组方案的实施。
2009年6月末贷款到期时，该笔贷款本金8000万元，利息已按季归还。
⑤2009年9月5日，甲公司为维护信誉，积极筹措资金，将该生产线以低价转让给乙外商独资公司，取得价款12710万元。9月20日办妥了有关资产交接手续，价款已收存银行。假定不考虑转让中的相关税费。
⑥9月末，按照债务重组协议规定，甲公司归还了中国银行的贷款本息。
【要求】
(1)确定与所建造生产线有关的借款费用资本化的期间，并说明理由。
（2）按季度计算为建造生产线应当予以资本化的利息金额，并进行账务处理。
（3）分析甲公司2008年末该生产线是否需计提减值准备；如需计提，计算应计提的减值准备的金额，并进行账务处理。
（4）计算2009年7月1日债务重组时甲公司债务重组利得的金额，并对债务重组进行账务处理。
（5）计算甲公司转让该生产线发生的损益，并进行账务处理。

【答案及解析】

(1)确定与所建造生产线有关的借款费用资本化的期间，并说明理由
资本化起点为2007年1月1日，资本化终点为2007年12月31日，其中：4月1日—6月30日的三个月期间应暂停资本化。
理由是：①2007年1月1日同时符合利息资本化的三个条件：资产支出已经发生；借款费用已经发生和为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。②2007年12月31日固定资产达到预定可使用状态，应停止资本化；③4月1日—6月30符合暂停资本化的两个条件：发生非正常中断，且连续中断3个月（含）以上。
（2）按季计算为建造生产线应当予以资本化的利息金额，并进行账务处理。
资本化期间为2007年1月1日—12月31日，4月1日—6月30日暂停资本化，计算利息资本化金额：
第一季度：
利息费用=8000×6%÷12×3＝120（万元），资本化期间的专门借款利息可以全部资本化：
借：在建工程   120
    贷：银行存款   120
第二季度：
利息费用=8000×6%÷12×3＝120（万元），第二季度利息全部费用化
借：财务费用  120
    贷：银行存款    120
第三季度：
利息费用=8000×6%÷12×3＝120（万元），资本化期间的专门借款利息可以全部资本化：
借：在建工程   120
    贷：银行存款   120
第四季度：
利息费用=8000×6%÷12×3＝120（万元），资本化期间的专门借款利息可以全部资本化：
借：在建工程   120
    贷：银行存款   120  
（3）分析甲公司2008年末该生产线是否需计提减值准备，如需计提，计算应计提的减值准备的金额
①由于固定资产出现减值的迹象，需要对可收回金额进行测试，如果可收回金额小于固定资产账面价值，需要计提减值准备。
②2007年年末，生产线达到预定可使用状态，该固定资产的入账价值为16474.39万元，2008年计提折旧额=（16473.39—473.39）/10=1600（万元），计提减值前该生产线的固定资产净值为14873.39（16473.39－1600）万元；固定资产可收回金额为14000万元，因此，可收回金额小于账面价值，应计提减值准备。
③计提减值准备的金额=14873.39—14000=873.39（万元）
借：资产减值损失  873.39 中 华 考 试 网
    贷：固定资产减值准备  873.39
   （4）计算2009年7月1日债务重组时甲公司债务重组利得的金额，并对债务重组进行账务处理    
甲公司将来应付金额= 8000－500=7500(万元)
债务重组利得=重组时债务账面余额—将来应付金额=8000—7500=500（万元）
借：长期借款   8000
    贷：短期借款  7500
营业外收入——债务重组利得   500  
（5）计算甲公司转让该生产线发生的损益，并进行账务处理
①计算转让前该生产线的账面价值：
2009年1-9月应计提折旧额=（14000-473.39）/9×（9/12）=1127.22（万元）
2009年9月30日转让前生产线账面净额=原价16473.39—累计折旧2727.22(1600+1127.22)—减值准备873.39=12872.78（万元）
②转让生产线发生的亏损=生产线账面净额—转让价款=12872.78—12710=162.78（万元）。
借：固定资产清理  12872.78
    累计折旧      2727.22
    固定资产减值准备  873.39 
    贷：固定资产           16473.39
借：银行存款    12710
    营业外支出  162.78
    贷：固定资产清理  12872.78

【典型案例3】甲公司是一家股份制有限责任公司，所得税率为33%，采用资产负债表债务法核算所得税，盈余公积按净利润的15%提取，其中法定盈余公积的提取比例为10%，任意盈余公积为5%。甲公司每年实现税前会计利润800万元。每年的财务报告批准报出日为4月16日，所得税汇算清缴日为3月11日。
1．甲公司2001年9月1日赊销商品一批给丙公司，该商品的账面成本为2800万元，售价为3000万元，增值税率为17%，消费税率为10%，丙公司因资金困难无法按时偿付此债权，双方约定执行债务重组，有关条款如下：
（1）首先豁免20万元的债务；
（2）以丙公司生产的A设备来抵债，该商品账面成本为1800万元，公允售价为2000万元，增值税率为17%，甲公司取得后作为固定资产使用。设备于2001年12月1日办妥了财产转移手续。
（3）余款约定延期两年支付，如果2003年丙公司的营业利润达到200万元，则丙公司需追加偿付30万元。
（4）甲公司于2001年12月18日办妥了债务解除手续。
（5）丙公司在2003年实现营业利润230万元。
2．甲公司将债务重组获取的设备用于销售部门，预计净残值为10万元，会计上采用5年期直线法折旧口径，税务上的折旧口径为10年期直线折旧。2003年末该设备的可收回价值为1210万元，2005年末的可收回价值为450万元。固定资产的预计净残值始终未变。
3．甲公司于2006年6月1日将A设备与丁公司的专利权进行交换，转换当时该设备的公允价值为288万元。丁公司专利权的账面余额为330万元，已提减值准备40万元，公允价值为300万元，转让无形资产的营业税率为5%，双方约定由甲公司另行支付补价12万元。财产交换手续于6月1日全部办妥，交易双方均未改变资产的用途。该交易具有商业实质。
4．甲公司对换入的专利权按4年期摊销其价值，假定税务上认可此无形资产的入账口径但摊销期限采用6年期标准。
5．2007年2月14日注册会计师在审计甲公司2006年报告时发现上述专利权自取得后一直未作摊销，提醒甲公司作出差错更正。
［要求］
根据上述资料，完成以下要求。
1.     作出甲公司债务重组的账务处理；
2.     作出甲公司2003年、2004年和2005年A设备的折旧及减值准备处理；
3.     作出甲公司2003年、2004年和2005年的所得税会计处理；
4.     作出乙公司以专利权交换甲公司设备的会计处理；
5．作出甲公司2007年差错更正的账务处理。

【答案及解析】

1.债务重组的账务处理
（1）2001年12月18日债务重组时：
借：固定资产2340
营业外支出20
应收账款1150
贷：应收账款3510
（2）2003年收回余额时：
借：银行存款1180
　贷：应收账款1150
营业外支出30
2. 甲公司2003～2005年设备折旧及减值准备的会计处理如下：
（1）2003年的折旧处理如下：
借：销售费用　466
　贷：累计折旧　466
（2）2003年计提减值准备198万元：
借：资产减值损失　198
　贷：固定资产减值准备198
（3）2004年、2005年的折旧处理如下：
借：销售费用　400
　贷：累计折旧　　400
（4）2005年末该固定资产的账面价值为400万元而其可收回价值为450万元，说明其账面价值有所恢复，但按照新会计准则规定，固定资产的价值一旦贬值不得恢复，所以2005年末应不作调整。
3．甲公司2003～2005年的所得税会计处理如下：
（1）2003年的所得税处理：
借：所得税264
　　递延所得税资产142.23［＝（233＋198）×33%］
　贷：应交税费――应交所得税406.23［＝（800＋233＋198）×33%］
（2）2004年的所得税处理：
借：所得税264
　　递延所得税资产55.11（＝167×33%）
贷：应交税费――应交所得税319.11［＝（800＋167）×33%］
（3）2005年的所得税处理：
同2004年。
4．丁公司的账务处理如下：
（1）补价所占比重＝12÷300×100%＝4%＜25%，所以，该交易属于非货币性交易。
（2）换入固定资产的入账成本＝300－12＝288（万元）；
（3）会计分录如下：
借：固定资产288
无形资产减值准备40
银行存款12
营业外支出5［＝300-（330-40）-300×5%］
贷：无形资产　　　330
　　应交税费――应交营业税15
5．甲公司更正会计差错的处理如下：
（1）甲公司换入专利权的入账成本＝288＋12＝300（万元）；
（2）甲公司本应于2006年摊销无形资产价值43.75万元（＝300÷4×7／12）；
（3）甲公司在2007年作如下差错更正：
①借：以前年度损益调整　43.75
　　贷：累计摊销　　　　　43.75
②借：应交税费――应交所得税　9.625（＝300÷6×7／12×33%）
贷：以前年度损益调整　　　　9.625
③借：递延所得税资产4.8125［＝（300/4×7/12－300/6×7/12）×33%］
贷：以前年度损益调整4.8125
④借：利润分配――未分配利润29.3125
贷：以前年度损益调整　　　　29.3125
⑤借：盈余公积――法定盈余公积2.93125　
　　　　　　　――任意盈余公积　1.465625
　　　　　贷：利润分配――未分配利润4.396875　

【典型案例2】甲公司于2004年末购入一台不需要安装的设备，总价款为1000万元，分三次付款，2005年末支付400万元，2006年末支付300万元，2007年末支付300万元。假定资本市场利率为10%，无其他相关税费。该设备购入后在会计上采用四年期年数总合法提取折旧，假定该设备净残值为0。在税务上，该设备执行五年期直线法，甲公司所得税率为33%，采用资产负债表债务法核算所得税。假定甲公司每年实现税前会计利润300万元。

要求：

（1）作出固定资产分期付款的相关账务处理；

（2）作出2005年～2009年的所得税处理。

【答案与解析】

（1）分期付款购买固定资产的会计处理如下：

①首先计算固定资产的入账成本：

该设备的入账成本＝400÷（1＋10%）＋300÷（1＋10%）²+300÷（1＋10%）³＝836.96（万元）；

②2005年初购入该设备时：

借：固定资产　836.96

　　未确认融资费用163.04

　贷：长期应付款　　　　1000

③每年利息费用的推算表：

日期	年初本金	当年利息费用	当年还款额	当年还本额
2005年	836.96	83.70	400.00	316.30
2006年	520.66	52.07	300.00	247.93
2007年	272.73	27.27	300.00	272.73

④2005年末支付设备款并认定利息费用时：

借：财务费用　83.7

　贷：未确认融资费用83.7

借：长期应付款　400

　贷：银行存款　　　400

⑤2006年末支付设备款并认定利息费用时：

借：财务费用　52.07

　贷：未确认融资费用52.07

借：长期应付款　300

　贷：银行存款　　　300

⑥2007年末支付设备款并认定利息费用时：

借：财务费用　27.27

　贷：未确认融资费用27.27

借：长期应付款　300

　贷：银行存款　　　300

（2）2005－2009年的所得税会计处理如下：

（1）首先判定暂时性差异

年份	年初口径			年末口径			差异类型	差异变动金额
	账面价值	计税基础	差异	账面价值	计税基础	差异
2005年	836.96	836.96	0.00	502.18	669.57	167.39	新增可抵扣暂时性差异	167.39
2006年	502.18	669.57	167.39	251.09	502.18	251.09	新增可抵扣暂时性差异	83.70
2007年	251.09	502.18	251.09	83.70	334.78	251.09	无差异	0.00
2008年	83.70	334.78	251.09	0.00	167.39	167.39	转回可抵扣暂时性差异	-83.70
2009年	0.00	167.39	167.39	0.00	0.00	0.00	转回可抵扣暂时性差异	-167.39

（2）资产负债表债务法所得税的核算过程　

年份		2005年	2006年	2007年	2008年	2009年
税前会计利润		300	300	300	300	300
暂时性差异	新增可抵扣暂时性差异	167.39	83.70	0.00	0.00	0.00
	转回可抵扣暂时性差异				-83.70	-167.39
应税所得		467.39	383.70	300.00	216.30	132.61
应交税费		154.24	126.62	99.00	71.38	43.76
递延所得税资产	借记：新增可抵后暂时性差异×税率	55.24	27.62	0.00
	贷记：转回可抵扣暂时性差异×税率				-27.62	-55.24
本期所得税费用		99.00	99.00	99.00	99.00	99.00

（3）会计分录如下

2005年的会计分录：

借：所得税费用99

递延所得税资产55.24

贷：应交税费――应交所得税154.24

2006年的会计分录：

借：所得税费用99

递延所得税资产27.62

贷：应交税费――应交所得税126.62

2007年的会计分录：

借：所得税费用99

贷：应交税费――应交所得税99

2008年的会计分录：

借：所得税费用99中 华考 试 网

贷：应交税费――应交所得税71.38

递延所得税资产27.62

2009年的会计分录：

借：所得税费用99

贷：应交税费――应交所得税43.76

递延所得税资产55.24

（三）存货、固定资产、无形资产、投资性房地产及债务重组、非货币性资产交换专题
【典型案例1】甲股份有限公司（下称甲公司）为增值税一般纳税人，增值税率为17%（凡资料中涉及的其它企业，需交纳增值税的，皆为17%的税率），所得税税率为25%。2007年发生如下经济业务：
（1）2月5日甲公司以闲置的一块土地置换急需用的一批原材料。已知土地使用权的账面余额为2000万元，累计摊销200万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格为2500万元，转让无形资产按5%交纳营业税。换入的原材料公允价值和计税价格为1880.34万元，并已取得增值税专用发票，发票上注明的增值税额为319.66万元。因材料价值较低，交换中对方企业按协议补付了银行存款300万元。假设该交换具有商业实质。
（2）6月30日即中期末，按规定计提各项资产的减值准备。上述原材料经领用后，截止6月30日止，账面成本为800万元，市场价值为750万元。由于原材料价格下降，造成市场上用该材料生产的产品的售价也相对下降。假设利用该材料所生产的产品售价总额由1050万元下降到950万元，但生产成本仍为970万元，将上述材料加工成产品尚需投入170万元，估计销售费用及相关税金为15万元。
（3）8月15日，因甲公司欠某企业的原材料款1000万元不能如期归还，遂与对方达成债务重组协议：
①用银行存款归还欠款50万元；
②用上述原材料的一半归还欠款，相应的公允价值和计税价格为350万元（假定上述原材料未发生增减变动）；
③用所持M公司股票80万股归还欠款，股票的账面价值（成本）为240万元，作为交易性金融资产反映在账中，债务重组日的收盘价为500万元。假设在债务重组中没有发生除增值税以外的其他税费。在办完有关产权转移手续后，已解除债权债务关系。
（4）12月31日，按规定计提存货跌价准备。如果用上述原材料生产的产品预计售价为700万元，相关的销售费用和税金为20万元，预计生产成本600万元；原材料的账面成本为400万元，市场购买价格为380万元。
【要求】
（1）对甲公司2月5日以土地置换原材料进行账务处理
（2）对甲公司6月30日计提存货跌价准备进行账务处理
（3）对甲公司8月15日债务重组作出账务处理
（4）对甲公司12月31日计提存货跌价准备进行账务处理。（单位：万元）

【答案及解析】

（1）对甲公司2月5日以土地置换原材料进行账务处理
①判断是否属于非货币性资产交换
收到补价/换出资产的公允价值=300/ 2500=12%< 25%；因补价占交易金额的12%，属于非货币性资产交换。
②账务处理如下：
借：银行存款          300
    原材料           1880.34
    应交税费—应交增值税（进项税额）    319.66
    累计摊销     200
 贷：无形资产—土地使用权                2000
     应交税费—应交营业税（2500×5%）   125
     营业外收入575［＝2500－（2000－200）－125］ 
（2）对甲公司6月30日计提存货跌价准备进行账务处理
根据准则规定，材料价格下降使得产成品的可变现净值低于产成品的生产成本时，该材料应该按照材料的可变现净值计量。
①产品的可变现净值=产品估计售价—估计销售费用及税金=950-15=935（万元）
产品的可变现净值低于其成本970万元，即材料价格下降表明其生产的产品的可变现净值低于成本，因此原材料应当按照可变现净值计量。
②计算原材料的可变现净值，并确定期末价值
原材料的可变现净值=产品的估计售价—将材料加工成产品尚需投入的成本—估计销售费用及税金=950-170-15=765（万元）
原材料的可变现净值为765万元，成本为800万元，需计提跌价准备35万元。
          借：资产减值损失       35
              贷：存货跌价准备     35
（3）8月15日甲企业债务重组账务处理如下
     借：应付账款         1000
        贷：银行存款       50
            其他业务收入    350
                  应交税费—应交增值税（销项税额）    （350×17%） 59.5
                  交易性金融资产          240
                  投资收益（500－240）    260
                  营业外收入——债务重组收益（1000－50－350×1.17－500）40.5
           借：其他业务成本         400
               贷：原材料（800万×50%）           400
          借：存货跌价准备 （35万×50%）   17.5
              贷：其他业务成本                 17.5
（注：用原材料的一半抵债，应按相应比例结转存货跌价准备）
（4）12月31日计提存货跌价准备
 产品的可变现净值=产品的估计售价—估计销售费用及税金=700—20=680（万元）
产品的可变现净值高于其生产成本600万元；根据准则规定，对于用于生产而持有的材料，如果用其生产的产品的可变现净值预计高于其生产成本，则该材料应当按照成本计量。年末时，原材料的成本为400万元，已计提存货跌价准备17.5万元，故应冲回已计提的存货跌价准备17.5万元：
       借：存货跌价准备           17.5
           贷：资产减值损失              17.5

【典型案例3】甲公司是一家上市公司，属增值税一般纳税人，适用增值税率为17%，适用所得税率为25%，采用资产负债表债务法核算所得税，盈余公积按净利润的10%提取，2008年～2012年发生如下经济业务：
1.2008年4月1日甲公司在二级股票市场上购买了乙公司15%的股份，共计150万股，每股买价为12元，发生交易费用3万元，甲公司无法达到对乙公司的重大影响，因此采用成本法核算长期股权投资；
2。乙公司2008年初可辨认净资产公允价值为8000万元，假设可辨认净资产公允价值等于账面价值。
3.2008年3月25日乙公司宣告分红，每股红利为0.5元，实际发放日为4月10日；
4.2008年12月31日乙公司持有的可供出售金融资产发生增值300万元；
5.2008年乙公司实现净利润800万元，其中1～3月实现净利润100万元，此净利润的账面口径等于公允口径，下同；
6.2009年1月1日甲公司以库存商品从丙公司换得乙公司25%的股份，共计250万股，该库存商品的公允价值为2000万元，账面余额为1600万元，增值税率为17%，假定未发生其他税费。至此，甲公司对乙公司的持股比例达到40%，具备对乙公司的重大影响能力。
7.2009年5月3日乙公司宣告分红，每股红利为0.6元，实际发放日为6月2日；
8.2009年末乙公司持有的可供出售金融资产发生贬值80万元；
9.2009年度乙公司实现净利润2000万元；
10.2010年1月1日，甲公司以增发股票200万股为对价换取了丁公司持有的乙公司股份150万股，致使甲公司的持股比例达到55%，甲公司每股股票的面值为1元，公允价值为13元，假定未发生交易费用；
11.2011年末乙公司决策失误致使当年发生严重亏损，额度高达4000万元，经测算，该投资的可收回价值为5600万元；
另，乙公司所得税率为25%。
根据上述资料，作出如下经济业务的会计处理：（金额单位以万元为准）
1.2008年4月1日甲公司购入乙公司15%股份时；
2.2008年4月10日收到股利时；
3.2009年初由于新增股份致使甲公司对乙公司的影响程度达到重大影响，由成本法改为权益法的追溯分录；
4。2009年初甲公司以库存商品交换乙公司25%股份时；
5。认定第二次投资时的商誉；
6.2009年分红的会计处理；
7.2009年乙公司持有的可供出售金融资产发生贬值时；
8.2009年末乙公司实现净利润时；
9.2010年初甲公司通过股权交换取得乙公司15%股份时；
10。由于甲公司达到对乙公司过半股权的控制，将长期股权投资的核算方法转化为成本法的追溯分录；
11.2011年初长期股权投资的账面余额；
12.2011年末因长期股权投资贬值应提的减值准备。

【答案及解析】

1.2008年4月1日甲公司购入乙公司15%股份时：
借：长期股权投资――乙公司1728（＝150×12＋3－0.5×150）
　　应收股利　75（＝0.5×150）
　贷：银行存款　　1803
2.2008年4月10日收到股利时：
借：银行存款　75
　贷：应收股利　75
3.2009年初由于新增股份致使甲公司对乙公司的影响程度达到重大影响，应由成本法改为权益法，相关追溯分录如下：
（1）追溯初始投资时甲公司初始投资成本与被投资方公允可辨认净资产中属于甲公司的份额之差：
①2008年4月1日乙公司公允可辨认净资产额＝8000＋100－0.5×1000＝7600（万元）；
②甲公司持有的公允可辨认净资产的份额＝7600×15%＝1140（万元）；
③甲公司初始投资成本1728万元超过其所占公允可辨认净资产份额1140万元的差额588万元视为购买的商誉，在账上一反映，因此对此无需追溯。
（2）追溯认定2008年乙公司盈余对投资的影响
借：长期股权投资――损益调整105［＝（800－100）×15%］
　贷：盈余公积　10.5
　　　利润分配――未分配利润94.5
（3）追溯认定2008年乙公司可供出售金融资产增值对投资的影响
借：长期股权投资――其他权益变动33.75［＝300×（1－25%）×15%］
　贷：资本公积――其他资本公积　33.75
（4）将成本法下“长期股权投资――乙公司”账面余额转为“长期股权投资――投资成本”
借：长期股权投资――投资成本　1728
　贷：长期股权投资――乙公司　　1728
4。2009年初甲公司以库存商品交换乙公司25%股份时：
借：长期股权投资――投资成本2340
　贷：主营业务收入2000
　　　应交税费――应交增值税（销项税额）340
借：主营业务成本1600
　贷：库存商品　　1600
5。认定第二次投资时的商誉
①第二次投资的初始投资成本为2340万元；
②2009年初乙公司可辨认净资产公允价值＝8000＋800－0.5×1000＋300×75%＝8525（万元）；
③第二次投资对应的乙公司可辨认净资产公允价值＝8525×25%＝2131.25（万元）；
④第二次投资购买的商誉价值＝2340－2131.25＝208.75（万元）。
6.2009年分红的会计处理如下：
（1）2009年5月3日宣告分红时
借：应收股利　240（＝0.6×400）
　贷：长期股权投资――损益调整240
（2）6月2日发放时
借：银行存款240
　贷：应收股利240
7.2009年乙公司持有的可供出售金融资产发生贬值时：
借：资本公积――其他资本公积24（＝80×75%×40%）
　贷：长期股权投资――其他权益变动24
8.2009年末乙公司实现净利润时
借：长期股权投资――损益调整800
　贷：投资收益　　　　　　800
9.2010年初甲公司通过股权交换取得乙公司15%股份时：
借：长期股权投资――乙公司2600
　贷：股本200
　　　资本公积――股本溢价2400
10。由于甲公司达到对乙公司过半股权的控制，因此应将长期股权投资的核算方法转化为成本法，相关追溯分录如下：
（1）将基于2008年业务所作的由成本法转为权益法的追溯分录全部反调：
①反向追溯2008年乙公司盈余对投资的影响
借：盈余公积　10.5
利润分配――未分配利润94.5　
　贷：长期股权投资――损益调整105
②反向追溯2008年乙公司可供出售金融资产增值对投资的影响
借：资本公积――其他资本公积　33.75 
　贷：长期股权投资――其他权益变动33.75　
③将当初由成本法下“长期股权投资――乙公司”账面余额转为“长期股权投资――投资成本”
的分录反调：
借：长期股权投资――乙公司　　1728
　贷：长期股权投资――投资成本　1728
（2）对2009年的权益法会计核算追溯调整为成本法：
①将第二次追加投资的明细账进行调整
借：长期股权投资――乙公司2340
贷：长期股权投资――投资成本2340
②将权益法下的分红处理调整为成本法下的投资收益：
借：长期股权投资――损益调整240
　贷：盈余公积24
　　　利润分配――未分配利润216
③将当年的可供出售金融资产贬值的处理进行反调：
借：长期股权投资――其他权益变动24 
　贷：资本公积――其他资本公积24（＝80×75%×40%）
④将当年乙公司盈余对投资的影响反调：
借：盈余公积　80
　　利润分配――未分配利润720
　贷：长期股权投资――损益调整800
11.2011年初长期股权投资的账面余额＝1728＋2340＋2600＝6668（万元）；
12.2011年末因长期股权投资贬值应提减值准备1068万元（＝6668－5600）。

编辑：鑫淼