2008年注册会计师考试总结

递延所得税涉及的知识点与会计处理

  会计教材中很多知识都涉及到税法处理，而会计和税法的处理差异又成为了考试必然涉及的考点。因此以递延所得税为主线，以会计和税法的处理差异为线索，把会计教材和税法处理相互结合的知识提炼出来，对于很好体会会计处理原理，更好的了解税法的处理精髓是很有必要的。
  会计和税法的处理贯穿于整个教材始终，通过对会计处理实质的和税法处理的精髓的分析和比较，相关的知识能够很好的了解和掌握。

[知识点一]金融资产

交易性金融资产 
公允价值上升：
　　借：所得税费用
　　　　贷：递延所得税负债
公允价值下降：　
　　借：递延所得税资产
　　　　贷：所得税费用
　　处置时转回递延所得税做相反的分录。
　　提示：交易性金融资产不能和其他三类金融资产互相转换，不涉及递延所得税处理。
 
可供出售金融资产  
公允价值上升：
　　借：资本公积－其他资本公积
　　　　贷：递延所得税负债
公允价值下降：
　　借：递延所得税资产
　　　　贷：资本公积－其他资本公积
　　处置时转回递延所得税做相反的分录。
　　提示：可供出售金融资产转换为持有至到期投资的，相应的递延所得税当时不结转。 

税务处理
税法对于金融资产的公允价值变动是不予以承认的，那么公允价值变动部分在发生当期是形成了暂时性差异的，所以确认递延所得税。
　　公允价值变动部分在最终资产处置的时候得以实现，那么也是暂时性差异转回的时候。本身税法遵循的仍然是历史成本法，虽然会计上引入了市场信息，但是税法仍然未做出相应改变。

[知识点二]长期股权投资

成本法后续计量 
　　收到现金股利调整账面价值或者是确认投资收益，不存在递延所得税问题。
　　发生减值的时候确认递延所得税资产：
　　借：递延所得税资产
　　　　贷：所得税费用
　　减值实际发生的时候转回时结转递延所得税做相反的分录。
　　长期股权投资处置的时候转回之前确认的暂时性差异和递延所得税。
 
权益法后续计量 
　　按照被投资单位净损益分额确认相应递延所得税，净利润（亏损确认递延所得税资产）：
　　借：所得税费用
　　　　贷：递延所得税负债
权益变动（上升确认递延所得税负债）：
　　借：递延所得税资产
　　　　贷：资本公积－其他资本公积
　　收到现金股利或者利润视为差异转回，递延所得税相反分录，减值和处置处理同成本法。 

税务处理
成本法核算的长期股权投资是最接近历史成本原则的。税法上对于当期的股利收入如果是需要补税的，那么税法和会计处理基本一致，不存在暂时性差异。
　　权益法核算下长期股权投资，产生的差异比较明显。确认投资收益由于没有实际收到所有税法不予以确认收入。实际收到股利视为差异转回。另外长期股权投资处置的时候视为所有差异的转回。

[知识点三]固定资产和无形资产

固定资产接受捐赠 
　　接受捐赠固定资产等非货币性资产捐赠的可以按照税法规定在未来五年内均匀记入应纳税所得额。
接受捐赠确认营业外收入A：
　　借：所得税费用　A×4/5×33％
　　　　贷：递延所得税负债　A×4/5×33％
转回应纳税暂时性差异：
　　借：递延所得税负债
　　　　贷：所得税费用
　　接受捐赠资产处置的时候转回之前确认的应纳税暂时性差异和递延所得税负债。
 
自行研发无形资产 
　　按照新税法规定，计税基础＝资本化研发支出×150％，也就是说税法对于资本化的研发支出的扣除与会计的扣除期间一致。计税基础和账面价值的差异严格来说并不符合时间性差异的定义，因为对于税法允许50％加计扣除的部分在会计上并不做处理，因此不能确认递延所得税。
　　比如自行研发无形资产可以资本化支出为1000万，那么计税基础＝1000×150％＝1500万，对于差异500万不确认递延所得税。只要会计和税法的摊销年限一致，那么不存在时间性差异的问题。  

税务处理
固定资产接受捐赠资产的，如果是现金或者是金额不大的非货币性资产的，纳入当期应纳税所得额；如果是金额比较大的非货币性资产的，捐赠收入在五年内均匀记入到应纳税所得额。
　　自行研发的无形资产，由于税法上准予税前扣除，所以会计上确认为资产形成了应纳税暂时性差异。在无形资产计提摊销和发生减值的时候视为差异转回；如果无形资产处置的，要转回之前确认的暂时性差异。