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注册会计师审计经常考却最容易混淆和不注意的考点
发布时间：2007/8/17 来源：北京财科学校 作者：caike 点击数：考审计，考的就是理论和实务的结合；学审计，学的就是“理解”二字。要读“懂”，绕开出题人的“地雷”，就要把握好“关键词”，不然就容易混淆。
第三章 注册会计市职业道德规范
这章的考试着重理论和实务的结合。
一、本章重点：
独立性是否受到影响的判断。
二、最容易混淆的考点：
下面加粗加下划线的地方为需要特别注意的地方，很容易混淆。
1、“独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，因为注册会计师要以自身的信誉向社会公众表明，被审计单位的财务报表是真实与公允的”（正确）
这里要特别注意“鉴证业务”几个字，独立性是针对鉴证业务来的，而不是非鉴证业务，所以非鉴证服务不存在独立性威胁。注意看看教材P27，即使是“非审计客户”，也是提供的“鉴证服务”。出题人往往在这里做文章。例如：“注册会计师执行各项业务，均应保持形式上的独立和实质上的独立”（错误，“各项业务”包括“鉴证业务”和“非鉴证业务” ）。再例如：“在非鉴证业务对独立性产生的威胁并非明显不重要的情况下，会计师事务所应当拒绝接受该非鉴证业务”（错误，非鉴证业务不存在独立性威胁）。
值得一提的是，职业道德准则并不仅仅针对鉴证业务（包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务，教材P51），它是对注册会计师执行各项业务作出的要求，主要针对的是审计业务（鉴证业务的一类）。
2、“除法规允许外，会计师事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。”（正确）
注意：
（1）前提：是“除法规允许外”而不是“任何条件”，例如经法院或其他公共管理机构确定的收费，就不应视为或有收费。
（2）对象：是“鉴证服务”而不是“非鉴证服务”，非鉴证服务是可以或有收费的，例如：为客户设计内部控制，如果涉及的质量比较高，客户可以给予一定的奖励，并提高服务费用。很多人在或有收费的形式和内容上是很清楚的，教材也举了例子，但是考题就在前提和对象这2个地方混淆视听。
3、“如果注册会计师没有能力提供专业服务的某些特定部分，可以向其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地质专家、评估师等专家寻求技术建议，并且对专业服务负有最终责任。”（正确）
这句话容易混淆的地方有3个：
（1）这句话常常被出题人写成“如果注册会计师没有能力胜任某一专业服务，可以向其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地质专家、评估师等专家寻求技术建议”（错误）。
（2）由于“会计师事务所不得雇佣正在其他会计师事务所执业的注册会计师。注册会计师不得以个人名义同时在两家或两家以上的会计师事务所执业。”（正确），所以出题人常常在这里混淆概念。
一是注意职务调动的问题。以“寻求技术建议”（正确）不等于“可以同时在两家或两家以上的会计师事务所执业”（错误），就算一个注册会计师从一家事务所换工作到另一家，就算2家单位都同意，如果上一家单位的离职手续没办完之前，都是不可以在另一家工作的。例如：“注册会计师XX辞去A会计师事务所工作，现任B会计师事务所项目经历，双方事务所均同意其调动，手续正在办理中”（错误）就是错误的，因为手续正在办理就证明XX在A会计师事务所的离职手续还没办完，就在B会计师事务所工作，这样就违背了职业道德。
二是注意“寻求技术建议”（正确）与“工作”的差别。例如：“事务所对B公司的某特殊存货监盘过程中，由于没有这方面的经验，雇佣C事务所的Y会计师参与监盘”（正确）就是正确的，很多人会只看到“雇佣”，而没看到“特殊存货监盘”属于“技术建议”，而不是工作。
（3）这个专业服务指的是注册会计师的专业服务（审计意见），而不是专家的专业服务（工作结果）。例如：“当注册会计师利用其他专家执行工作时，注册会计师应对其工作结果负责”（错误）就是错误的。因为注册会计师可以聘请专家协助其工作，但这并不以为着注册会计师需要对专家的工作结果负直接责任，只是对利用专家结果形成的审计意见负责。
4、接受鉴证业务时，面对独立性威胁应“慎重考虑”还是“拒绝”（不能承办）的问题
这个问题是指：是否能把独立性威胁降低到可接受的水平？如果是不可降低到可接受水平的情况，应“拒绝”；如果是可能有办法降低到可接受水平，就应“慎重考虑”。出题人往往在这2点上混淆，把“慎重考虑”的情况说成是“拒绝”，“拒绝”的情况说成是“慎重考虑”。
常见的因为没有任何防范措施能够将独立性威胁降低到可接受水平的“拒绝”的情况是：A、拒绝同时提供编制财务报表和审计服务；B、拒绝为同一家上市公司提供资产评估和审计服务（中国特色）；C、拒绝为上市公司身份的鉴证客户代编财务报表（经济利益威胁相当大）；D、当会计师事务所的高级管理人员或员工成为鉴证客户的高级管理人员的时候，应拒绝（自我评价威胁相当大）；E、拒绝以管理层的角色向负责公司治理的部门进行报告、拒绝代表鉴证客户进行授权、拒绝确定应当实施会计师事务所哪个建议等代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的情况。
另外，不是说“慎重考虑”的情况就不影响独立性，就是相容业务。很多不相容业务的情况是可能影响独立性的，如果能降低到可接受水平，可以慎重考虑接受业务。例如与鉴证服务不相容的服务有：评估服务、内部审计服务、IT系统服务、法律服务、编制财务报表、管理咨询（注意内部控制制度是咨询服务业务，内部控制审查是其他鉴证服务）等服务。
5、“只要贷款是按照正常的贷款程序、条件和要求进行的，而且贷款对于鉴证客户或会计师事务所都不够重大，就不会对独立性产生威胁。”（正确）
注意“正常”和“重大”2个词。例如优惠贷款就不在正常范围内了。
6、“会计师事务所可以将印制的手册向客户发放，也可以应非客户的要求向非客户发放，但手册的内容应当真实、客观”（正确）
这句话有3个值得注意的地方：
（1）“可以……发放”不代表“可以委托……发放”。
（2）“可以应非客户的要求……发放”不代表 “可以主动向非客户发放”，如果是非客户索要，那么可以应非客户的要求向其发放。
（3）“可以向客户发放”不代表“只可以向客户发放”。
7、“第八节 接任前任注册会计师的审计业务”（教材P39）
这句话的意思就是：前后任注册会计师的关系仅限于审计业务。
三、容易忽略的地方：
1、前后任注册会计师沟通必须通过客户授权。
2、“书面”这个词出现的地方。
（1）保密：“注册会计师在签订业务约定书时，应当书面承诺对在执行业务过程中获指的客户信息（通常指商业秘密）保密。”
（2）注册会计师以来专家的技术能力时，采取措施确保专家了解相应道德规范要求的时候：“要求这些人员（专家）对道德规范的理解提供书面确认。”
（3）前后任会计师沟通的时候：“前后任注册会计师应当将沟通的情况书面记录于审计工作底稿。”
3、注册会计师承接审计业务的时候应该考虑的几个因素（常常出现在简答题的某小问里，考生答题的时候往往答不全，一般答到以下3点就基本上齐全了）：
（1）执业环境（业务环境）。教材P53
（2）相关职业道德规范的要求。A是否有独立性威胁，可否降低到可接受的程度？；B专业胜任能力，会计师事务所是否有能力接这单业务？
（3）对方的道德诚信状况等。例如委托人的主管人员是否真实、诚实？
4、收费考虑的因素。（教材P38）
注意收费标准一定是由财政部门会同物价管理部门制定的，与服务性质、工时多少、人员级别、责任等有关系。