2007注册会计师税法最新讲义第 七 章　资源税法

　　资源税虽然属于资源税类，但究其本质属于单一环节课征的流转税，因此与消费税非常相似，在与增值税的联系上也十分接近消费税。学习本章要注意该税种与增值税的关系。
　　1.资源税属于选择性商品流转税。它的课税对象主要是上游产品，即矿物资源产品。
　　2.它和增值税是重叠计征的。对于资源税的应税产品来说，还需要同时缴纳增值税。
　　3.在计算企业所得税时，资源税可以计入“营业税金及附加”科目中在税前列支。
　　4.资源税与消费税一样，属于只在单一环节上课征的税。
　　5.资源税从量计征的，其计税依据是其销售数量（或者自用数量），而与销售额无关。

	2006年	2005年	2004年
单选题	1题1分	1题1分	－
多选题	1题1分	1题1分	－
判断题	1题1分	－	1题1分
小计	3题3分	2题2分	1题1分

　　本章重点和难点
　　重点：资源税的纳税人、税目、计税依据的确定、应纳税额的计算（包括减免资源税的规定）和纳税地点的确定。
　　难点：资源产品的划分，税额计算（特殊项目、减免等），增值税与资源税的结合。
　　内容精讲
　　一、纳税义务人（掌握）
　　资源税纳税人是从事应税资源开采或生产并进行销售或自用的所有单位和个人。注意：
　　1.资源税是对在中国境内生产或开采应税资源的单位或个人征收，而对进口应税资源产品的单位或个人不征资源税。相应的对出口应税产品也不退（免）已纳的资源税。
　　2.资源税是对开采或生产应税资源进行销售或自用的单位和个人，在出厂销售或移作自用时一次性征收，而对已税产品批发、零售的单位和个人不再征收资源税。
　　3.资源税的纳税义务人不仅包括符合规定的中国企业和个人，还包括外商投资企业和外国企业（除国务院另有规定以外）。
　　4.中外合作开采石油、天然气，按照现行规定，只征收矿区使用费，暂不征收资源税。5.独立矿山、联合企业和其它收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。
　　二、税目、税率（熟悉，尤其注意特殊规定）
　　资源税的税目即征税范围，目前只对矿产品和盐征收，具体包括七项：
　　1.原油。指天然原油，人造原油不征。
　　2.天然气。指专门开采的和与原油同时开采的天然气；煤矿生产的天然气暂不征收。
　　3.煤炭。指原煤；洗煤、选煤和其他煤炭制品不征税。
　　4.其他非金属矿原矿。
　　5.黑色金属矿原矿。
　　6.有色金属矿原矿。
　　7.盐。包括固体盐和液体盐。
　　要注意的问题包括：
　　1.纳税人在开采主矿产品的过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。
　　【例题·判断题】对开采主矿产品的过程中伴采的其它应税矿产品，一律按主矿产品的税额征收资源税。（　）
　　【答案】×
　　【解析】伴采的应税矿产品，如果有单独规定税额的，应按规定税额计税；只有在没有单独规定税额的情况下，才按主矿产品的税额征收资源税。
　　2.未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府决定征收或暂缓征收资源税，并报财政部和国家税务总局备案。
　　3.独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。其他收购单位收购的未税矿产品，按税务机关核定的应税产品税额标准，依据收购数量代扣代缴资源税。
　　4.对于划分资源等级的应税产品，其在《几个主要品种的矿山资源等级表》中未列举名称的纳税人适用的税额，由省、自治区、直辖市人民政府根据纳税人的资源状况，参照确定的邻近矿山的税额标准，在浮动30%的幅度内核定，并报财政部和国家税务总局备案。
　　5.对于纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算；不能准确提供不同税目应税产品的课税数量的，从高适用税额。
　　三、课税数量和税额计算
　　课税数量是计算资源税的关键。课税数量的确定主要有两种方法：
　　1.纳税人开采或生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量。
　　2.纳税人开采或生产应税产品自用的，以自用（非生产用）数量为课税数量。
　　考生还需掌握确课税数量的一些具体特殊方法：
　　1.纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数量的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比，换算成的数量为课税数量。
　　2.对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的煤炭，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量，以此作为课税数量。
　　3.金属和非金属矿产品原矿，因无法正确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量，以此作为课税数量。
　　选矿比=精矿数量÷耗用原矿数量
　　4.纳税人以自产的液体盐加工成固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量；以外购的液体盐加工固体盐，其加工固体盐所耗用的液体盐已纳税额准予扣除。（类似于消费税的外购已税产品耗用部分已纳税额的扣除）
　　【例题·单项选择题】（2000年）某纳税人本期以自产液体盐50000吨和外购液体盐l000O吨（每吨已缴纳资源税5元）加工固体盐12000吨对外销售，取得销售收入600万元。已知固体盐税额为每吨30元，该纳税人本期应缴纳资源税（　）。
　　A.36万元　　　B.61万元
　　C.25万元　　　D.31万元
　　【答案】D
　　【解析】纳税人以自产液体盐加工固体盐，以加工的固体盐数量为课税数量；纳税人以外购液体盐加工固体盐，其加工固体盐所耗液体盐的已纳税额准予抵扣。应纳资源税：12000×30－10000×5＝310000（元）。

　　四、减免税
　　学习资源税税收优惠时应注意两点：一是将税收优惠与税款计算结合起来，如开采原油过程中用于加热、修井的原油免税；二是留意内容中存在减免比例的情况，如对冶金联合企业矿山开采的铁矿石减按40%征收（即减免60%），有色金属矿资源税减免30%。
　　五、征收管理
　　学习这一部分有关规定时，可以参照增值税与消费税的有关规定。
　　一是纳税义务发生时间。包括：
　　1.纳税人采取分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期的当天。
　　2.纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间为发出应税产品的当天。
　　3.纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。
　　4.纳税人自产自用应税产品的纳税义务发生时间，为移送使用应税产品的当天。
　　5.扣缴义务人代扣代缴税款的纳税义务发生时间，为支付货款的当天。
　　二是纳税期限。资源税的纳税期限与增值税和消费税相同。
　　三是纳税地点，包括3个概念：开采地、生产地、收购地。具体情况：
　　1.凡是缴纳资源税的纳税人，都应当向应税产品开采或者生产地主管税务机关缴纳。
　　2.如果纳税人应纳的资源税属于跨省开采，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品一律在开采地纳税。
　　3.扣缴义务人代扣代缴的资源税，也应当向收购地主管税务机关缴纳。

　　难点问题：增值税与资源税的结合（关键是自用）
　　1.销售的，以销售数量为课税数量。（征资源税、增值税）
　　2.自用的，是除连续加工之外的自用，如投资、福利、赠送等，以自用数量为课税数量，以平均价格征收增值税。
　　若是应税产品连续加工成非应税产品，如原矿加工精矿，原煤加工成煤炭制品的，对自用的原矿、原煤征资源税，不征增值税。无法掌握自用原矿数量，按选矿比或综合回收率折算原矿数量征收资源税。
　　若是应税产品连续加工成应税产品，如自产液体盐加工固体盐，对自用的液体盐不征资源税，也不征增值税。按加工的固体盐数量固体盐税额征税。
　　【例 题·计算题】某煤矿2006年生产原煤400万吨，其中销售50万吨，每吨售价600元（不含税）；移送加工洗煤80万吨（综合回收率80%），当年全部 售出，每吨1000元（不含税）；另使用本矿生产的原煤加工成选煤（综合回收率70%），该矿以加工好的选煤20万吨支付发电厂的电费（取得电费普通发 票），150万吨选煤对外销售，每吨售价700元（不含税），40万吨选煤用于职工福利。2006年度购进材料防伪增值税专用发票上的金额4000万元， 专用发票已通过认证。（原煤每吨资源税0.5元）
　　根据上述条件：
　　（1）计算2006年应纳的增值税；
　　（2）计算2006年应纳的资源税。
　　【答案】
　　（1）应纳资源税
　　＝[50＋80÷0.8＋（20＋150＋40）÷0.7]×0.5
　　＝450×0.5
　　＝225（万元）
　　（2）应纳增值税
　　＝（50×600＋80×1000＋20×700＋150×700＋40×700）×13%－4000×17%
　　＝32730（万元）