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06注会教材《审计》课程讲义sj0801
发布时间：2006/9/26 来源：北京财科学校 作者：caike 点击数：第八章 内部控制及其测试与评价
本章考情分析
本章内容在近年的考试中各种题型均有涉及。2003年1分；2004年未单独命题，在简答题中涉及到本章内容；2005年结合内部控制实务考查了25分的综合题。客观题的主要考查了注册会计师执行了解内部控制的程序等。简答题主要是将本章内部控制的理论与各业务循环的内部控制结合起来，要求考生对被审计单位的内部控制进行分析，指出控制测试的程序，和内部控制的缺陷。综合题也是将内部控制的理论与实务结合，指出内部控制的缺陷，影响的认定，和提出改进意见等。
2006年的教材在本章无变化。根据近年的命题规律，考生应将重点放在对内部控制理论充分理解的基础上，与实务融会贯通，对企业具体内部控制进行分析，指出其存在的缺陷及改进建议；进而能够确定对内部控制进行测试的基本程序。对此不仅应掌握好客观题，还应能够处理简答题或综合题。
在相关的新准则中有关了解被审计单位的内部控制和控制测试均发生了一些变化。
第一节 内部控制的目标与要素
一、内部控制定义和目标
（一）内部控制定义
所谓内部控制，是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。
（二）内部控制目标
1.保证业务活动按照适当的授权进行。
2.保证所有交易和事项以正确的金额在恰当的会计期间及时记录于适当的账户，使会计报表的编制符合会计准则的相关要求。
3.保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权。
4.保证账面资产与实存资产定期核对相符。
（三）内部控制的一般考虑
1.管理当局的责任
2.合理保证
3.固有限制
（1）内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则。
（2）内部控制一般仅针对常规业务活动而设计。
（3）即使是设计完整的内部控制，也可能因执行人员的粗心大意、精力分散、判断失误以及对指令的误解而失效。
（4）内部控制可能因有关人员相互勾结、内外串通而失效。
（5）内部控制可能因执行人员滥用职权或屈从于外部压力而失效。
（6）内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。
(四)内部控制与审计的关系
二、内部控制要素
（一）控制环境：
所谓控制环境是对企业控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。主要有：管理哲学与经营方式、组织结构、董事会、授权和分配责任的方法、管理控制方法、内部审计、人事政策和实务、外部影响、等等。
（二）会计系统：
会计系统是指企业为了汇总、分析、分类、记录、报告公司交易，并保持对相关资产与负债的受托责任，而建立的方法和记录。
（三）控制程序：
控制程序是由为了合理保证公司目标的实现而建立的政策和程序组成的。控制程序包括：
1.交易授权——所有交易在授权范围内才能产生。主要与“存在或发生”认定有关，有些与“估价或分摊”认定有关。
在相关的新准则中有关了解被审计单位的内部控制和控制测试均发生了一些变化。
第一节 内部控制的目标与要素
一、内部控制定义和目标
（一）内部控制定义
所谓内部控制，是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。
（二）内部控制目标
1.保证业务活动按照适当的授权进行。
2.保证所有交易和事项以正确的金额在恰当的会计期间及时记录于适当的账户，使会计报表的编制符合会计准则的相关要求。
3.保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权。
4.保证账面资产与实存资产定期核对相符。
（三）内部控制的一般考虑
1.管理当局的责任
2.合理保证
3.固有限制
（1）内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则。
（2）内部控制一般仅针对常规业务活动而设计。
（3）即使是设计完整的内部控制，也可能因执行人员的粗心大意、精力分散、判断失误以及对指令的误解而失效。
（4）内部控制可能因有关人员相互勾结、内外串通而失效。
（5）内部控制可能因执行人员滥用职权或屈从于外部压力而失效。
（6）内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。
(四)内部控制与审计的关系
二、内部控制要素
（一）控制环境：
所谓控制环境是对企业控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。主要有：管理哲学与经营方式、组织结构、董事会、授权和分配责任的方法、管理控制方法、内部审计、人事政策和实务、外部影响、等等。
（二）会计系统：
会计系统是指企业为了汇总、分析、分类、记录、报告公司交易，并保持对相关资产与负债的受托责任，而建立的方法和记录。
（三）控制程序：
控制程序是由为了合理保证公司目标的实现而建立的政策和程序组成的。控制程序包括：
1.交易授权——所有交易在授权范围内才能产生。主要与“存在或发生”认定有关，有些与“估价或分摊”认定有关。
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控制内容 |
销售收款 |
采购付款 |
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授权审批 （注册会计师通过检查相关凭证上是否经过审批，来测试授权审批的有效性） |
一、总体要求：单位应当对销售与收款业务建立严格的授权批准制度，明确审批人员对销售与收款业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人的职责范围和工作要求。 1.审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。 2.经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理销售与收款业务。对于审批人超越授权范围审批的销售与收款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。 3.对于超过单位既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售业务，单位应当进行集体决策，防止决策失误而造成严重损失。 4.严禁未经授权的机构和人员经办销售与收款业务。 二、具体 1.销售前，赊销的审批； 2.发货的审批； 3.销售价格、销售条件、运费、折扣等的审批。 |
一、总体要求：单位应当对采购与付款业务建立严格的授权批准制度，明确审批人对采购与付款业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理采购与付款业务的职责范围和工作要求。 1.审批人应当根据采购与付款业务授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。 2.经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理采购与付款业务。对于审批人超越授权范围审批的采购与付款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。 3. 单位对于重要和技术性较强的采购业务，应当组织专家进行论证，实行集体决策和审批，防止出现决策失误而造成严重损失。 4.严禁未经授权的机构或人员办理采购与付款业务。 二、具体 1.请购的审批； 2.采购合同的审批； 3.付款的审批（预付、定金、还款） |
2.职责划分——不相容职务必须分离。包括授权、执行、记录、保管和稽核五项职责相分离。与存在或发生、完整性和估价或分摊认定有关。
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控制内容 |
销售收款 |
采购付款 |
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岗位及职责分离 （注册会计师通过观察有关人员的活动及与其讨论来证实职责是否确实分离） |
一、岗位：单位应当建立销售与收款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。 单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立。（有条件的单位应当建立专门的信用管理部门或岗位，负责制定单位信用政策，监督各部门信用政策执行情况。信用管理岗位与销售业务岗位应分设。） 单位不得由同一部门或个人办理销售与收款业务的全过程。 二、职责分离： 1.销售谈判与订立合同。单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离。 2.组织销售。编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离。 3.销售与收款。销售人员应当避免接触销售现款；单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。 |
一、单位应当建立采购与付款业务的岗位责任制、明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理采购与付款业务的不相容岗位相互分离，制约和监督。 单位不得由同一部门或个人办理采购与付款业务的全过程。 二、职责分离： 采购与付款业务不相容岗位至少包括： 1.请购与审批； 2.询价与确定供应商； 3.采购合同的订立与审批； 4.采购与验收； 5.采购、验收与相关会计记录； 6.付款审批与付款执行。 |
3.凭证和记录——与存在或发生、完整性和估价或分摊认定有关。
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控制内容 |
销售收款 |
采购付款 |
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业务活动 |
一、销售和发货 销售谈判；订立合同；合同审批；组织销售；组织发货；销货退回。 二、收款 |
一、请购与审批 二、采购与验收 三、付款 |
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凭证记录 （检查原始凭证编号是否连续） |
单位应当在销售与发货各环节设置相应的记录、填制相应的凭证，建立完整的销售登记制度，并加强销售合同、销售计划、销售通知单、发运凭证、运货凭证、销售发票等文件和凭证的相互核对工作。 销售部门应设置销售台账，及时反映各种商品、劳务等销售的开单、发货、收款情况。销售台账应当附有客户订单、销售合同、客户签收回执等相关购货单据。 （清点发票或发运凭证） |
单位应当按照请购、审批、采购、验收、付款等规定的程序办理采购与付款业务，并在采购与付款各环节设置相关的记录、填制相应的凭证，建立完整的采购登记制度，加强请购手续、采购订单（或采购合同）、验收证明、入库凭证、采购发票等文件和凭证的相互核对工作。 （发票、付款凭单和验收单） |
4.资产接触与记录使用——限制接近重要的资产和记录能够保证资产和记录的安全。与存在或发生、完整性和估价或分摊认定有关。
5.独立稽核——与存在或发生、完整性和估价或分摊认定有关。
5.独立稽核——与存在或发生、完整性和估价或分摊认定有关。
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控制内容 |
销售收款 |
采购付款 |
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监督检查（内部核查） （注册会计师可以采用检查内部审计人员的报告或核查人员的签字测试该控制的有效性） |
一、销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象。 二、销售与收款业务授权批准制度的执行情况。重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为。 三、销售的管理情况。重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定。 四、收款的管理情况。重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定。 五、销售退回的管理情况。重点检查销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库。 |
一、采购与付款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在采购与付款业务不相容职务混岗的现象。 二、采购与付款授权批准制度的执行情况。重点检查大宗采购与付款业务的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批的行为。 三、应付账款和预付账款的管理。重点审查应付账款和预付账款支付的正确性、时效性和合法性。 四、有关单据、凭证和文件的使用和保管情况。重点检查凭证的登记、领用、传递、保管、注销手续是否健全，使用和保管制度是否存在漏洞。 |
【例题1】
ABC会计师事务所接受X股份有限责任公司（以下简称X公司）董事会委托，对X公司2003年6月30日与会计报表相关的内部控制的有效性的认定进行审核。A和B注册会计师接受指派实施该项审核，于2003年8月15日完成审核工作，出具内部控制审核报告。
X公司采用手工会计系统。在审核过程中，A和B注册会计师了解了X公司内部控制的设计，评价了内部控制设计的合理性，测试和评价了内部控制执行的有效性，并编制了相关审核工作底稿。审核工作底稿中记载的有关X公司内部控制设计和运行的部分内容摘录如下：
（1）为加强货币支付管理，货币资金支付审批实行分级管理办法；单笔付款金额在10万元以下的，由财务部经理审批；单笔付款金额在10万元以上、50万元以下的，由财务总监审核；单笔付款金额在50万元以上的，由总经理审批。
（2）为统一财务管理、提高会计核算水平，设置内部审计部，与财务部一并由财务总监分管。内部审计的主要职责是对公司内部控制的健全、有效、会计及相关信息的真实、合法、完整，资产的安全、完整，经营绩效以及经营合规性进行检查、监督和评价。
（3）为保证公司投资业务的不相容岗位相互分离、制约和监督，投资业务分由不同部门或不同职员负责。其中：投资部的甲职员负责对外投资预算的编制；投资部门的乙职员负责对外投资项目的分析论证及评估；财务部负责对外投资业务的相关会计记录。
（4）在发出原材料过程中，仓库部门根据生产部门开出的领料单发出原材料。领料单必须列明所需原材料的数量和种类，以及领料部门的名称。领料单可以一料一单，也可以多料一单，通常需一式两联，仓库部门发出原材料后，其中一联连同原材料交还领料部门，一联留仓库部门据以登记原材料明细账。
（5）为加强在建工程项目的管理，要求审批人根据工程项目相关业务授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超过审批权限。经办人在职责范围内，按照审批人的批准意见办理工程项目业务。对于审批人超越授权范围审批的工程项目业务，经办人虽无权拒绝办理，但在办理后，应及时向审批人的上级授权部门报告。
（6）丙职员在核对商品装运凭证和相应的经批准的销售单后，开具销售发票。具体程序为：根据已授权批准的商品价目表填写销售发票的金额，根据商品装运凭证上的数量填写销售发票的的数量；销售发票的其中一联交财务部丁职员据以登记与销售业务相关的总账和明细账. 要求：
假定X公司的其他内部控制不存在缺陷，请指出X公司上述内部控制在设计与运行方面的缺陷，并简要说明理由。
答案：
（1）“单笔付款金额在50万元以上的，由总经理审批”不恰当。财政部《内部会计控制规范—货币资金（试行）》明确规定，单位对于重要货币资金支付业务，应当实行集体决策和审批。因此，对公司总经理的货币资金支付审批，也应设定上限，超过设定审批权限的，应由公司经营班子集体决策和审批，甚至由公司董事会集体决策和审批。
（2）内部审计部与财务部一并由财务总监分管不恰当。财务总监分管内部审计部将削弱内部审计部工作的独立性。
（3）“投资部的乙职员负责对外投资项目的分析论证及其评估”不恰当。对外投资项目的分析论证及其评估属两个不相容岗位，不应由同一职员负责的。
（4）财务部无领料单不恰当。财务部在原材料收发核算时应获得、审核领料单。
（5）允许经办人在明知越权审批的情况下仍然先办理报告，不恰当。这种设计将使得关键内部控制失去意义。
（6）丁职员一人登记与销售业务相关的总账和明细账，不恰当。与销售业务相关的总账和明细账的登记属于不相容职务，应当予以分离。
第二节 了解与记录内部控制
一、了解内部控制的程序
注册会计师在了解内部控制时，应当合理利用以往的审计经验。对于重要的内部控制，通常还可实施以下程序：
（一）询问被审计单位有关人员，并查阅相关内部控制文件。
（二）检查内部控制生成的文件和记录。
（三）观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况。
（四）选择若干具有代表性的交易和事项进行穿行测试。
二、初步评价控制风险
（一）注册会计师执行了解程序的性质决定了其并不能为评价控制风险处于低水平提供充分、适当的审计证据。因此，初步评价控制风险水平时不可能评为低。
（二）通常，出现以下情况之一时，注册会计师应将重要账户或交易类别的某些或全部认定的控制风险评估为高水平：
1.企业内部控制失效；
2.难以对内部控制的有效性作出评价；
3.注册会计师不拟进行控制测试。
（三）对某项会计报表认定而言，如果同时出现以下情况，注册会计师则不应评价其控制风险处于高水平：
1.相关的内部控制可能防止或发现和纠正重大错报或漏报；
2.注册会计师拟进行控制测试。
三、记录对内部控制的了解和对控制风险的评价
（一）记录对内部控制的了解
（二）记录对控制风险的评价
在工作底稿中记录对内部控制的评价的基本要求是：
1.当控制风险评价为最高水平时，只需记录这一评价结论；
2.当控制风险评价低于最高水平时，还必须记录评价的依据。
【例题】
在编制审计计划时，应当了解被审计单位的内部控制。了解重要内部控制时，应实施的程序通常包括（ ）。（2003年）
A.询问被审计单位的有关人员，并查阅相关内部控制文件
B.检查内部控制生成的文件和记录
C.选择若干具有代表性的交易和事项进行穿行测试
D.观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况
答案：ABCD
第三节 内部控制测试
一、执行控制测试的前提
注册会计师在了解内部控制后，只对那些准备信赖的控制执行控制测试，并且只有当信赖内部控制而减少的实质性测试的工作量大于控制测试的工作量时，控制测试才是必要的和经济的。
二、控制测试的基本对象
控制测试是为了确定内部控制制度的设计和执行是否有效而实施的审计程序。
（一）控制设计测试：控制设计测试所要解决的问题是，被审计单位的控制政策和程序是否设计合理、适当，能不能防止或发现和纠正特定会计报表认定的重大错报或漏报。
（二）控制执行测试：所要解决的问题是，被审计单位的控制政策和程序是否实际发挥作用，具体应查清三个问题：
1.这项控制是怎样应用的；
2.是否在年度中一贯应用；
3.由谁来应用。
如某项控制在年度中是由被授权的人员适当且一贯应用，则该控制政策得到了有效的运行。
三、控制测试的种类
在主要证实法下可能实施同步控制测试和追加控制测试
在较低的控制风险估计水平法必须实施计划控制测试
（一）同步控制测试
"同步控制测试"是在注册会计师取得对内部控制制度的了解时，同时执行的测试。这种测试不是必须的，而是注册会计师有选择的执行。
通过"同步控制测试"取得的证据，只能使注册会计师评价控制风险的估计水平处在略低于最高水平到中等水平范围之内。
（二）追加控制测试
"追加控制测试"是为了进一步降低注册会计师对控制风险估计水平而进行的测试。否则注册会计师没有必要执行此种测试。
（三）计划控制测试
执行的目的是为了支持注册会计师计划的实质性测试水平。
四、控制测试的性质、时间、范围
（一）控制测试的性质(程序)
1.检查交易和事项的凭证。
2.询问并实地观察未留下审计轨迹的内部控制的运行情况。
3.重新执行相关内部控制程序。
（二）控制测试的范围
控制测试的范围越大，所能提供的有关控制政策或程序执行有效性的证据就越充分。在审计实务中，注册会计师执行控制测试的范围并不是越大越好，而是要求注册会计师从最经济有效地实现审计目标的总体需要出发，合理的确定测试范围。
控制测试范围直接受注册会计师计划控制风险估计水平的影响。计划控制风险估计水平低时，比计划控制风险估计水平为中等时需要更多的审计证据。
（三）控制测试的时间：尽可能安排在期中的后期执行。
【例题】
C和D注册会计师在对相关内部控制实施测试过程中，注意到以下事项：
（1）2004年下半年业务增长迅速，因库房容量有限，部分原材料只能堆放在生产车间外临时搭建、未设围栏的大棚里，但仍由在库房内办公的人员负责管理。仓库人员解释，因大棚位于生产车间的入口旁，若加装围栏，将影响车间人员和运输工具的出入，但已在大棚四周悬挂了"仓库重地，闲人莫入"警示牌。
（2）C注册会计师检查验收部门在2004年10月28日至10月31日期间所开具的验收单，注意到其起迄号为10023至10034，但C注册会计师在验收部门留存的验收单里未能发现10026号验收单。验收部门解释，该验收单因填写错误而作废，未予留存。C注册会计师在仓库、采购部门和会计部门也未找到该验收单。会计部门解释，因经常有废票导致缺号，因此，在进行会计处理时并不检查验收单的顺序。
（3）根据B公司成本核算办法，人工费用和制造费用按产品实用工时比例分配计入产品成本。2004年8月的人工费用和制造费用分配表中，用以计算当月产品实用工时的主要产品产量使用的是预算数，会计部门的复核人员未对此提出异议。
（4）2004年9月人工费用和费用分配表的复核人员由原来的职员L变成了职员N。据介绍，职员L已于9月离职，而获授权接替相关复核工作的职员R又在9月和10月生病休假，因此，该分配表由虽未经授权但拥有丰富成本核算经验的职员N代为审核。
（5）2004年9月末，会计部门根据经核对无误的地址，向10家应收账款余额最大的顾客寄送了对账单。D注册会计师检查了回函档案，发现只收到1封回函。经调查，回函所反映的应收账款差异系顾客已经在9月30日开出付款票据，但B公司的开户银行在10月4日才收到款项所致。
（6）2004年9月末，仓库和会计部门明细账反映的H产品结存数均为350件，B公司自10月起未生产H产品。D注册会计师在仓库观察到400件H产品。据仓库人员解释，9月销售给W公司的100件H产品因该公司运输车辆调配原因只拉走50件，剩余50件被存于B公司库房的独立区域，并作简单标明。D注册会计师检查后未见异常。
（7）2004年6月产成品盘点表与会计部门账簿所列的产成品数量相符，但与仓库的账簿所列示产成品数量不符。原因为部分产品在6月末签发发货单并完成装运，于7月初开具销售发票，会计部门7月确认相应主营业务收入和成本。在编制盘点表时，仓库将该部分产品数列在6月末的结存数中。D注册会计师在7月份的主营业务收入和成本明细账中查到了相应记录。
（8）会计师抽查了2004年7月至10月入账的30笔主营业务收入，其记账凭证均附有销售发票、发运单和销售单，但各月初入账的若干笔主营业务收入所附的销售发票日期均为入账当月，发运单日期却为上月最后几天。
要 求：针对第（1）至第（8）事项，假定不考虑其他条件，请指出哪些事项表明相关内部控制存在并执行有效，并简要说明理由。
答案：
第（5）事项可能表明相关控制执行有效。因为会计部门已经执行了寄发对账单的内部控制程序，并且对回函进行了调查处理。而顾客是否回函不在B公司的控制范围内。
第（6）事项可能表明相关控制执行有效。因为注册会计师注意到的H产品的数量差异是由于顾客没有及时提货造成的，相关收入确认的所有条件已经满足，不属于提前或者虚假确认收入。剩下的50件H产品属于顾客寄存的存货，所有权属于顾客，并且B公司已经将其放在库房内专门设置的独立区域并加以标明。
第四节 内部控制评价
一、控制风险评价的过程
控制风险可评价为高水平，也可以评价为低水平。
（一）注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能将控制风险评价为高水平：
1.控制政策和程序与认定不相关；
2.控制政策和程序无效；
3.取得证据来评价控制政策和程序显得不经济。
（二）注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能评价控制风险低水平：
1.控制政策和程序与认定相关；
2.通过控制测试已获得证据证明控制有效。
二、评价结果对实质性测试的影响
如果注册会计师评价企业内部控制为高依赖程度，说明控制风险为最低。而控制风险越低，注册会计师就可以执行越有限的实质性测试。如果内控很差，控制风险很高，那么注册会计师只有依靠执行更多的实质性测试程度，才能控制检查风险处于低水平，进而控制审计风险处于低水平。但不论固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师均应对各重要账户或交易类别进行实质性测试。
第五节 管理建议书
一、管理建议书出具的条件
（一）当注册会计师发现被审计位内部控制存在严重缺陷，将导致或影响会计报表整体反映时，注册会计师应以书面形式告之被审计单位。
（二）审计约定书中有约定，要求出具管理建议书。
二、管理建议与内部控制缺陷的关系
管理建议书提及的内部控制重大缺陷，仅为注册会计师在审计过程中注意到的，并非内部控制可能存在的全部缺陷。管理建议书不应被视为注册会计师对被审计单位内部控制整体发表的意见，也不能减轻或免除被审计单位管理当局建立健全内部控制的责任。注册会计师出具管理建议书，不应影响其应当发表的审计意见。
[例题1] 注册会计师在对被审计单位管理当局出具的管理建议书中，应当指明（ ）。
A.会计报表审计目的及管理建议书的性质
B.会计责任与审计责任
C.内部控制重大缺陷及其影响程度
D.管理建议书的使用范围及使用责任
答案：ACD
解析：管理建议书不能区分会计责任与审计责任。
[例题]
B股份有限公司（以下简称B公司）主要经营中小型机电类产品的生产和销售，产品销售以B公司仓库为交货地点。B公司目前主要采用手工会计系统。ABC会计师事务所接受委托审计B公司2004年度会计报表，C和D注册会计师负责于2004年10月25日至11月10日对B公司的购货与付款循环、生产循环、销售与收款循环的内部控制进行了解、测试与评价。
通过对B公司内部控制的了解，C和D注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的和购货与付款循环、生产循环、销售与收款循环相关的内部控制程序，部分内容摘录如下：
要求：
（1）针对第（1）至第（12）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断B公司上述已经存在的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。
（1）对需要购买的已经列入存货清单的项目由仓库负责填写请购单，对未列入存货清单的项目由相关需求部门填写请购单。每张请购单须由对该类采购支出预算负责的主管人员签字批准。
答案：第（1）项没有缺陷
（2）采购部收到经批准的请购单后，由其职员E进行询价并确定供应商，再由其职员F负责编制和发出预先连续编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。
答案：第（2）项有缺陷：由采购部的职员E进行询价并确定供应商。理由：询价与确定供应商是不相容的岗位。建议：询价与确定供应商应该由不同岗位的人员来实施。
（3）验收部门根据订购单上的要求对所采购的材料进行验收，完成验收后，将原材料交由仓库人员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分送应付凭单部门和仓库，一联留存验收部门。
答案：第（3）项没有缺陷。
（4）应付凭单部门核对供应商发票、验收单和订购单，并编制预先连续编号的付款凭单。在付款凭单经被授权人员批准后，应付凭单部门将付款凭单连同供应商发票及时送交会计部门，并将未付款凭单副联保存在未付款凭单档案中。会计部门收到附供应商发票的付款凭单后即应及时编制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账簿。
答案：第（4）项有缺陷：会计部门根据只附供应商发票的付款凭单进行账务处理。理由：如果会计部门仅根据付款凭单和供应商发票记录存货和应付账款，而不需同时核对验收单和订购单，会计部门将无法核查材料采购的真实性。从而可能记录错误的存货数量和金额。建议：应付凭单部门应将经批准的付款凭单连同验收单、订购单和供应商发票送会计部门，会计部门应在核对收到的付款结算单以及后附的验收单、订购单和供应商发票后记录存货和应付账款。
（5）应付凭单部门负责确定尚未付款凭单在到期日付款，并将留存的未付款凭单及其附件根据授权审批权限送交审批人审批。审批人审批后，将未付款凭单连同附件交复核人复核，然后交财务出纳人员J。出纳人员J据此办理支付手续，登记现金和银行存款日记账，并在每月末编制银行存款余额调节表，交会计主管审核。
答案：第（5）项：有缺陷：出纳人员J登记现金和银行日记账，并在每月末编制银行存款余额调节表。理由：记录现金收入支出与调节银行账户是不相容的岗位。建议：记录现金收支与调节银行账户应该由不同岗位的人员来实施。
（6）生产部门收到生产计划部门签发的预先连续编号的生产通知单后，向仓库提交经批准的预先连续编号的一式三联领料单。仓库发出原材料后，将其中两联领料单分送领料部门和会计部门，一联留存仓库。生产部门完工的产成品经过检验员验收后交仓库查点入库。仓库人员编制预先连续编号的一式三联产成品入库单，其中两联及时分送生产部门和会计部门，一联留存仓库。
答案：第（6）项没有缺陷。
（7）会计部门的成本会计K根据收到的生产通知单、领料单、工时记录和产成品入库单等资料，在月末编制材料费用、人工费用和制造费用分配表，以及完工产品与在产品成本分配表，经本部门的复核人员复核后，据以核算成本和登记相关账簿。
答案：第（7）项没有缺陷。
（8）根据批准的顾客订单，销售部编制预先连续编号的一式三联现销或赊销销售单。经销售部被授权人员批准后，所有销售单的第一联直接送仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据，第二联交开具账单部门，第三联由销售部留存。装运部门将从仓库提取的商品与销售单核对无误后装运，并编制一式四联预先连续编号的发运单，其中三联及时分送开具账单部门、仓库和顾客，一联留存装运部门。
答案：第（8）项有缺陷：缺少批准赊销信用的控制程序。理由：没有赊销的信用审批会造成企业的坏账风险较高。建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较，在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后，经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。
（9）开具账单部门在收到发运单并与销售单核对无误后，编制预先连续编号的销售发票，并将其连同发运单和销售单及时送交会计部门。会计部门在核对无误后确认销售收入并登记应收账款账簿。会计部门定期向顾客寄送对账单，并对顾客提出的异议进行专门追查。
答案：第（9）项没有缺陷。
（10）公司的应收账款账龄分析由专门的“应收账款账龄分析计算机系统”完成，该系统由独立的信息部门负责维护管理。会计部门相关人员负责在系统中及时录入所有与应收账款交易相关的基础数据。为了便于及时更正录入的基础数据可能存在的差错，信息部门拥有修改基础数据的权限。
答案：第（10）项有缺陷：为了便于及时更正录入的基础数据可能存在的差错。信息部
门拥有修改基础数据的权限。理由：如果信息部门可以更正使用部门送交的数据资料，将增加相关数据资料在使用部门不知道的情况下被人为修改的风险，降低相关数据分析结果的可靠性。建议：信息部门不应具有更正使用部门送交的数据资料的权限，所有使用部门送交的数据资料的更正只能由拥有权限的使用部门人员实施。
（11）公司每半年对全部存货盘点一次，编制盘点表。会计部门与仓库在核对结存数量后，向管理层报告差异情况及形成原因，并在经批准后进行相应处理。
答案：第（11）项没有缺陷。
（12）内部审计部门直接向公司专职负责纪检、监察的副总经理报告工作。内部审计人员定期和不定期地对公司日常业务的处理和记录进行审计。
答案：第（12）项有缺陷：内部审计部门直接向专职负责纪检、监察的副总经理报告。理由：内部审计部门直接向专职负责纪检、监察的副总经理报告，而不直接向董事会或者审计委员会报告，使得内部审计部门难以独立于被审计部门。将损害内部审计的独立性。建议：内部审计人员必须独立于被审计部门，并且必须直接向董事会或审计委员会报告。
要求：
（1）针对第（1）至第（12）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断B公司上述已经存在的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。
（2）针对第（8）项，对从销售部根据经批准的顾客订单编制销售单到装运部门实施装运之间的交易处理过程，请指出其中缺失的一项关键内部控制程序，说明该控制程序主要与哪一个会计报表项目的何种认定相关，并提出改进建议。
答案：主要缺少批准赊销信用的控制程序。
批准赊销信用的控制程序主要与应收账款净额的“估价或分摊”认定相关。
相关内控改进建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较，在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后，经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。
（3）针对第（1）至第（12）项，假定不考虑相关凭据编号的连续性，请指出哪一项与“入账的销货业务确系已经发给真实的顾客”这一内部控制目标相关，并确定针对该内部控制目标的测试程序。
答案：第（9）项是与“入账的销货业务确系已经发给真实的顾客”这一内控目标相关的。
针对该内部控制目标的测试程序分别为：
①检查销售发票副联是否附有发运单及顾客订货单（或者检查销售收入记账凭证是否附有销售发票副联、发运单及销售单）。
②观察是否寄发对账单，并检查回函档案。
ABC会计师事务所接受X股份有限责任公司（以下简称X公司）董事会委托，对X公司2003年6月30日与会计报表相关的内部控制的有效性的认定进行审核。A和B注册会计师接受指派实施该项审核，于2003年8月15日完成审核工作，出具内部控制审核报告。
X公司采用手工会计系统。在审核过程中，A和B注册会计师了解了X公司内部控制的设计，评价了内部控制设计的合理性，测试和评价了内部控制执行的有效性，并编制了相关审核工作底稿。审核工作底稿中记载的有关X公司内部控制设计和运行的部分内容摘录如下：
（1）为加强货币支付管理，货币资金支付审批实行分级管理办法；单笔付款金额在10万元以下的，由财务部经理审批；单笔付款金额在10万元以上、50万元以下的，由财务总监审核；单笔付款金额在50万元以上的，由总经理审批。
（2）为统一财务管理、提高会计核算水平，设置内部审计部，与财务部一并由财务总监分管。内部审计的主要职责是对公司内部控制的健全、有效、会计及相关信息的真实、合法、完整，资产的安全、完整，经营绩效以及经营合规性进行检查、监督和评价。
（3）为保证公司投资业务的不相容岗位相互分离、制约和监督，投资业务分由不同部门或不同职员负责。其中：投资部的甲职员负责对外投资预算的编制；投资部门的乙职员负责对外投资项目的分析论证及评估；财务部负责对外投资业务的相关会计记录。
（4）在发出原材料过程中，仓库部门根据生产部门开出的领料单发出原材料。领料单必须列明所需原材料的数量和种类，以及领料部门的名称。领料单可以一料一单，也可以多料一单，通常需一式两联，仓库部门发出原材料后，其中一联连同原材料交还领料部门，一联留仓库部门据以登记原材料明细账。
（5）为加强在建工程项目的管理，要求审批人根据工程项目相关业务授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超过审批权限。经办人在职责范围内，按照审批人的批准意见办理工程项目业务。对于审批人超越授权范围审批的工程项目业务，经办人虽无权拒绝办理，但在办理后，应及时向审批人的上级授权部门报告。
（6）丙职员在核对商品装运凭证和相应的经批准的销售单后，开具销售发票。具体程序为：根据已授权批准的商品价目表填写销售发票的金额，根据商品装运凭证上的数量填写销售发票的的数量；销售发票的其中一联交财务部丁职员据以登记与销售业务相关的总账和明细账. 要求：
假定X公司的其他内部控制不存在缺陷，请指出X公司上述内部控制在设计与运行方面的缺陷，并简要说明理由。
答案：
（1）“单笔付款金额在50万元以上的，由总经理审批”不恰当。财政部《内部会计控制规范—货币资金（试行）》明确规定，单位对于重要货币资金支付业务，应当实行集体决策和审批。因此，对公司总经理的货币资金支付审批，也应设定上限，超过设定审批权限的，应由公司经营班子集体决策和审批，甚至由公司董事会集体决策和审批。
（2）内部审计部与财务部一并由财务总监分管不恰当。财务总监分管内部审计部将削弱内部审计部工作的独立性。
（3）“投资部的乙职员负责对外投资项目的分析论证及其评估”不恰当。对外投资项目的分析论证及其评估属两个不相容岗位，不应由同一职员负责的。
（4）财务部无领料单不恰当。财务部在原材料收发核算时应获得、审核领料单。
（5）允许经办人在明知越权审批的情况下仍然先办理报告，不恰当。这种设计将使得关键内部控制失去意义。
（6）丁职员一人登记与销售业务相关的总账和明细账，不恰当。与销售业务相关的总账和明细账的登记属于不相容职务，应当予以分离。
第二节 了解与记录内部控制
一、了解内部控制的程序
注册会计师在了解内部控制时，应当合理利用以往的审计经验。对于重要的内部控制，通常还可实施以下程序：
（一）询问被审计单位有关人员，并查阅相关内部控制文件。
（二）检查内部控制生成的文件和记录。
（三）观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况。
（四）选择若干具有代表性的交易和事项进行穿行测试。
二、初步评价控制风险
（一）注册会计师执行了解程序的性质决定了其并不能为评价控制风险处于低水平提供充分、适当的审计证据。因此，初步评价控制风险水平时不可能评为低。
（二）通常，出现以下情况之一时，注册会计师应将重要账户或交易类别的某些或全部认定的控制风险评估为高水平：
1.企业内部控制失效；
2.难以对内部控制的有效性作出评价；
3.注册会计师不拟进行控制测试。
（三）对某项会计报表认定而言，如果同时出现以下情况，注册会计师则不应评价其控制风险处于高水平：
1.相关的内部控制可能防止或发现和纠正重大错报或漏报；
2.注册会计师拟进行控制测试。
三、记录对内部控制的了解和对控制风险的评价
（一）记录对内部控制的了解
（二）记录对控制风险的评价
在工作底稿中记录对内部控制的评价的基本要求是：
1.当控制风险评价为最高水平时，只需记录这一评价结论；
2.当控制风险评价低于最高水平时，还必须记录评价的依据。
【例题】
在编制审计计划时，应当了解被审计单位的内部控制。了解重要内部控制时，应实施的程序通常包括（ ）。（2003年）
A.询问被审计单位的有关人员，并查阅相关内部控制文件
B.检查内部控制生成的文件和记录
C.选择若干具有代表性的交易和事项进行穿行测试
D.观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况
答案：ABCD
第三节 内部控制测试
一、执行控制测试的前提
注册会计师在了解内部控制后，只对那些准备信赖的控制执行控制测试，并且只有当信赖内部控制而减少的实质性测试的工作量大于控制测试的工作量时，控制测试才是必要的和经济的。
二、控制测试的基本对象
控制测试是为了确定内部控制制度的设计和执行是否有效而实施的审计程序。
（一）控制设计测试：控制设计测试所要解决的问题是，被审计单位的控制政策和程序是否设计合理、适当，能不能防止或发现和纠正特定会计报表认定的重大错报或漏报。
（二）控制执行测试：所要解决的问题是，被审计单位的控制政策和程序是否实际发挥作用，具体应查清三个问题：
1.这项控制是怎样应用的；
2.是否在年度中一贯应用；
3.由谁来应用。
如某项控制在年度中是由被授权的人员适当且一贯应用，则该控制政策得到了有效的运行。
三、控制测试的种类
在主要证实法下可能实施同步控制测试和追加控制测试
在较低的控制风险估计水平法必须实施计划控制测试
（一）同步控制测试
"同步控制测试"是在注册会计师取得对内部控制制度的了解时，同时执行的测试。这种测试不是必须的，而是注册会计师有选择的执行。
通过"同步控制测试"取得的证据，只能使注册会计师评价控制风险的估计水平处在略低于最高水平到中等水平范围之内。
（二）追加控制测试
"追加控制测试"是为了进一步降低注册会计师对控制风险估计水平而进行的测试。否则注册会计师没有必要执行此种测试。
（三）计划控制测试
执行的目的是为了支持注册会计师计划的实质性测试水平。
四、控制测试的性质、时间、范围
（一）控制测试的性质(程序)
1.检查交易和事项的凭证。
2.询问并实地观察未留下审计轨迹的内部控制的运行情况。
3.重新执行相关内部控制程序。
（二）控制测试的范围
控制测试的范围越大，所能提供的有关控制政策或程序执行有效性的证据就越充分。在审计实务中，注册会计师执行控制测试的范围并不是越大越好，而是要求注册会计师从最经济有效地实现审计目标的总体需要出发，合理的确定测试范围。
控制测试范围直接受注册会计师计划控制风险估计水平的影响。计划控制风险估计水平低时，比计划控制风险估计水平为中等时需要更多的审计证据。
（三）控制测试的时间：尽可能安排在期中的后期执行。
【例题】
C和D注册会计师在对相关内部控制实施测试过程中，注意到以下事项：
（1）2004年下半年业务增长迅速，因库房容量有限，部分原材料只能堆放在生产车间外临时搭建、未设围栏的大棚里，但仍由在库房内办公的人员负责管理。仓库人员解释，因大棚位于生产车间的入口旁，若加装围栏，将影响车间人员和运输工具的出入，但已在大棚四周悬挂了"仓库重地，闲人莫入"警示牌。
（2）C注册会计师检查验收部门在2004年10月28日至10月31日期间所开具的验收单，注意到其起迄号为10023至10034，但C注册会计师在验收部门留存的验收单里未能发现10026号验收单。验收部门解释，该验收单因填写错误而作废，未予留存。C注册会计师在仓库、采购部门和会计部门也未找到该验收单。会计部门解释，因经常有废票导致缺号，因此，在进行会计处理时并不检查验收单的顺序。
（3）根据B公司成本核算办法，人工费用和制造费用按产品实用工时比例分配计入产品成本。2004年8月的人工费用和制造费用分配表中，用以计算当月产品实用工时的主要产品产量使用的是预算数，会计部门的复核人员未对此提出异议。
（4）2004年9月人工费用和费用分配表的复核人员由原来的职员L变成了职员N。据介绍，职员L已于9月离职，而获授权接替相关复核工作的职员R又在9月和10月生病休假，因此，该分配表由虽未经授权但拥有丰富成本核算经验的职员N代为审核。
（5）2004年9月末，会计部门根据经核对无误的地址，向10家应收账款余额最大的顾客寄送了对账单。D注册会计师检查了回函档案，发现只收到1封回函。经调查，回函所反映的应收账款差异系顾客已经在9月30日开出付款票据，但B公司的开户银行在10月4日才收到款项所致。
（6）2004年9月末，仓库和会计部门明细账反映的H产品结存数均为350件，B公司自10月起未生产H产品。D注册会计师在仓库观察到400件H产品。据仓库人员解释，9月销售给W公司的100件H产品因该公司运输车辆调配原因只拉走50件，剩余50件被存于B公司库房的独立区域，并作简单标明。D注册会计师检查后未见异常。
（7）2004年6月产成品盘点表与会计部门账簿所列的产成品数量相符，但与仓库的账簿所列示产成品数量不符。原因为部分产品在6月末签发发货单并完成装运，于7月初开具销售发票，会计部门7月确认相应主营业务收入和成本。在编制盘点表时，仓库将该部分产品数列在6月末的结存数中。D注册会计师在7月份的主营业务收入和成本明细账中查到了相应记录。
（8）会计师抽查了2004年7月至10月入账的30笔主营业务收入，其记账凭证均附有销售发票、发运单和销售单，但各月初入账的若干笔主营业务收入所附的销售发票日期均为入账当月，发运单日期却为上月最后几天。
要 求：针对第（1）至第（8）事项，假定不考虑其他条件，请指出哪些事项表明相关内部控制存在并执行有效，并简要说明理由。
答案：
第（5）事项可能表明相关控制执行有效。因为会计部门已经执行了寄发对账单的内部控制程序，并且对回函进行了调查处理。而顾客是否回函不在B公司的控制范围内。
第（6）事项可能表明相关控制执行有效。因为注册会计师注意到的H产品的数量差异是由于顾客没有及时提货造成的，相关收入确认的所有条件已经满足，不属于提前或者虚假确认收入。剩下的50件H产品属于顾客寄存的存货，所有权属于顾客，并且B公司已经将其放在库房内专门设置的独立区域并加以标明。
第四节 内部控制评价
一、控制风险评价的过程
控制风险可评价为高水平，也可以评价为低水平。
（一）注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能将控制风险评价为高水平：
1.控制政策和程序与认定不相关；
2.控制政策和程序无效；
3.取得证据来评价控制政策和程序显得不经济。
（二）注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能评价控制风险低水平：
1.控制政策和程序与认定相关；
2.通过控制测试已获得证据证明控制有效。
二、评价结果对实质性测试的影响
如果注册会计师评价企业内部控制为高依赖程度，说明控制风险为最低。而控制风险越低，注册会计师就可以执行越有限的实质性测试。如果内控很差，控制风险很高，那么注册会计师只有依靠执行更多的实质性测试程度，才能控制检查风险处于低水平，进而控制审计风险处于低水平。但不论固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师均应对各重要账户或交易类别进行实质性测试。
第五节 管理建议书
一、管理建议书出具的条件
（一）当注册会计师发现被审计位内部控制存在严重缺陷，将导致或影响会计报表整体反映时，注册会计师应以书面形式告之被审计单位。
（二）审计约定书中有约定，要求出具管理建议书。
二、管理建议与内部控制缺陷的关系
管理建议书提及的内部控制重大缺陷，仅为注册会计师在审计过程中注意到的，并非内部控制可能存在的全部缺陷。管理建议书不应被视为注册会计师对被审计单位内部控制整体发表的意见，也不能减轻或免除被审计单位管理当局建立健全内部控制的责任。注册会计师出具管理建议书，不应影响其应当发表的审计意见。
[例题1] 注册会计师在对被审计单位管理当局出具的管理建议书中，应当指明（ ）。
A.会计报表审计目的及管理建议书的性质
B.会计责任与审计责任
C.内部控制重大缺陷及其影响程度
D.管理建议书的使用范围及使用责任
答案：ACD
解析：管理建议书不能区分会计责任与审计责任。
[例题]
B股份有限公司（以下简称B公司）主要经营中小型机电类产品的生产和销售，产品销售以B公司仓库为交货地点。B公司目前主要采用手工会计系统。ABC会计师事务所接受委托审计B公司2004年度会计报表，C和D注册会计师负责于2004年10月25日至11月10日对B公司的购货与付款循环、生产循环、销售与收款循环的内部控制进行了解、测试与评价。
通过对B公司内部控制的了解，C和D注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的和购货与付款循环、生产循环、销售与收款循环相关的内部控制程序，部分内容摘录如下：
要求：
（1）针对第（1）至第（12）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断B公司上述已经存在的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。
（1）对需要购买的已经列入存货清单的项目由仓库负责填写请购单，对未列入存货清单的项目由相关需求部门填写请购单。每张请购单须由对该类采购支出预算负责的主管人员签字批准。
答案：第（1）项没有缺陷
（2）采购部收到经批准的请购单后，由其职员E进行询价并确定供应商，再由其职员F负责编制和发出预先连续编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。
答案：第（2）项有缺陷：由采购部的职员E进行询价并确定供应商。理由：询价与确定供应商是不相容的岗位。建议：询价与确定供应商应该由不同岗位的人员来实施。
（3）验收部门根据订购单上的要求对所采购的材料进行验收，完成验收后，将原材料交由仓库人员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分送应付凭单部门和仓库，一联留存验收部门。
答案：第（3）项没有缺陷。
（4）应付凭单部门核对供应商发票、验收单和订购单，并编制预先连续编号的付款凭单。在付款凭单经被授权人员批准后，应付凭单部门将付款凭单连同供应商发票及时送交会计部门，并将未付款凭单副联保存在未付款凭单档案中。会计部门收到附供应商发票的付款凭单后即应及时编制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账簿。
答案：第（4）项有缺陷：会计部门根据只附供应商发票的付款凭单进行账务处理。理由：如果会计部门仅根据付款凭单和供应商发票记录存货和应付账款，而不需同时核对验收单和订购单，会计部门将无法核查材料采购的真实性。从而可能记录错误的存货数量和金额。建议：应付凭单部门应将经批准的付款凭单连同验收单、订购单和供应商发票送会计部门，会计部门应在核对收到的付款结算单以及后附的验收单、订购单和供应商发票后记录存货和应付账款。
（5）应付凭单部门负责确定尚未付款凭单在到期日付款，并将留存的未付款凭单及其附件根据授权审批权限送交审批人审批。审批人审批后，将未付款凭单连同附件交复核人复核，然后交财务出纳人员J。出纳人员J据此办理支付手续，登记现金和银行存款日记账，并在每月末编制银行存款余额调节表，交会计主管审核。
答案：第（5）项：有缺陷：出纳人员J登记现金和银行日记账，并在每月末编制银行存款余额调节表。理由：记录现金收入支出与调节银行账户是不相容的岗位。建议：记录现金收支与调节银行账户应该由不同岗位的人员来实施。
（6）生产部门收到生产计划部门签发的预先连续编号的生产通知单后，向仓库提交经批准的预先连续编号的一式三联领料单。仓库发出原材料后，将其中两联领料单分送领料部门和会计部门，一联留存仓库。生产部门完工的产成品经过检验员验收后交仓库查点入库。仓库人员编制预先连续编号的一式三联产成品入库单，其中两联及时分送生产部门和会计部门，一联留存仓库。
答案：第（6）项没有缺陷。
（7）会计部门的成本会计K根据收到的生产通知单、领料单、工时记录和产成品入库单等资料，在月末编制材料费用、人工费用和制造费用分配表，以及完工产品与在产品成本分配表，经本部门的复核人员复核后，据以核算成本和登记相关账簿。
答案：第（7）项没有缺陷。
（8）根据批准的顾客订单，销售部编制预先连续编号的一式三联现销或赊销销售单。经销售部被授权人员批准后，所有销售单的第一联直接送仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据，第二联交开具账单部门，第三联由销售部留存。装运部门将从仓库提取的商品与销售单核对无误后装运，并编制一式四联预先连续编号的发运单，其中三联及时分送开具账单部门、仓库和顾客，一联留存装运部门。
答案：第（8）项有缺陷：缺少批准赊销信用的控制程序。理由：没有赊销的信用审批会造成企业的坏账风险较高。建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较，在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后，经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。
（9）开具账单部门在收到发运单并与销售单核对无误后，编制预先连续编号的销售发票，并将其连同发运单和销售单及时送交会计部门。会计部门在核对无误后确认销售收入并登记应收账款账簿。会计部门定期向顾客寄送对账单，并对顾客提出的异议进行专门追查。
答案：第（9）项没有缺陷。
（10）公司的应收账款账龄分析由专门的“应收账款账龄分析计算机系统”完成，该系统由独立的信息部门负责维护管理。会计部门相关人员负责在系统中及时录入所有与应收账款交易相关的基础数据。为了便于及时更正录入的基础数据可能存在的差错，信息部门拥有修改基础数据的权限。
答案：第（10）项有缺陷：为了便于及时更正录入的基础数据可能存在的差错。信息部
门拥有修改基础数据的权限。理由：如果信息部门可以更正使用部门送交的数据资料，将增加相关数据资料在使用部门不知道的情况下被人为修改的风险，降低相关数据分析结果的可靠性。建议：信息部门不应具有更正使用部门送交的数据资料的权限，所有使用部门送交的数据资料的更正只能由拥有权限的使用部门人员实施。
（11）公司每半年对全部存货盘点一次，编制盘点表。会计部门与仓库在核对结存数量后，向管理层报告差异情况及形成原因，并在经批准后进行相应处理。
答案：第（11）项没有缺陷。
（12）内部审计部门直接向公司专职负责纪检、监察的副总经理报告工作。内部审计人员定期和不定期地对公司日常业务的处理和记录进行审计。
答案：第（12）项有缺陷：内部审计部门直接向专职负责纪检、监察的副总经理报告。理由：内部审计部门直接向专职负责纪检、监察的副总经理报告，而不直接向董事会或者审计委员会报告，使得内部审计部门难以独立于被审计部门。将损害内部审计的独立性。建议：内部审计人员必须独立于被审计部门，并且必须直接向董事会或审计委员会报告。
要求：
（1）针对第（1）至第（12）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断B公司上述已经存在的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。
（2）针对第（8）项，对从销售部根据经批准的顾客订单编制销售单到装运部门实施装运之间的交易处理过程，请指出其中缺失的一项关键内部控制程序，说明该控制程序主要与哪一个会计报表项目的何种认定相关，并提出改进建议。
答案：主要缺少批准赊销信用的控制程序。
批准赊销信用的控制程序主要与应收账款净额的“估价或分摊”认定相关。
相关内控改进建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较，在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后，经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。
（3）针对第（1）至第（12）项，假定不考虑相关凭据编号的连续性，请指出哪一项与“入账的销货业务确系已经发给真实的顾客”这一内部控制目标相关，并确定针对该内部控制目标的测试程序。
答案：第（9）项是与“入账的销货业务确系已经发给真实的顾客”这一内控目标相关的。
针对该内部控制目标的测试程序分别为：
①检查销售发票副联是否附有发运单及顾客订货单（或者检查销售收入记账凭证是否附有销售发票副联、发运单及销售单）。
②观察是否寄发对账单，并检查回函档案。