06注会教材《审计》课程讲义sj0501

第五章　审计目标与审计范围 

  　　本章考情分析

　　1.往年情况
　　本章属于基本理论的重要内容，近年主要考查审计目标在实务中的具体运用，主要考查的是思路。直接命题主要以客观题为主，所占分数不大。05年考查了简答题。
　　2.2006年情况
　　应将认定目标理论与具体审计实务结合，把握好客观题；对审计业务约定书和审计范围也应能够进行正确的判断选择。
　　本章是注册会计师审计基本理论的重要内容，本章的核心内容就是依据管理当局对会计报表的认定确定审计具体目标。
　　2006年教材与2005年相比没有变化。新准则涉及到了《审计证据》、《财务报表审计的目标与一般原则》和《审计业务约定书》，其中有关管理当局对会计报表的认定已在教材中以国际准则的形式体现。
　　具体要求：
　　1.理解审计总目标
　　2.掌握审计具体目标及其确定
　　3.理解审计约定书
　　4.理解审计的范围
　　5.了解审计的过程
　　
　　第一节　审计总目标

　　一、审计总目标的演变
　　从查错防弊逐渐演变为判定会计报表是否公允，并发表意见

　　二、我国独立审计的总目标
　　根据我国独立审计准则，独立审计的总目标是对被审单位会计报表的合法性和公允性发表意见。

　　第二节　审计具体目标及其确定（重点）

　　审计具体目标是审计总目标的进一步具体化。
　　一般审计目标是进行所有项目审计均必须达到的目标；项目审计目标则是按每个项目分别确定的目标。项目审计目标则是按每个项目分别确定的目标。
　　注册会计师就是要通过审计对管理当局的会计报表发表鉴证意见，因此“认定”与“目标”的关系如下图：
　　
　　
　　一、管理当局对会计报表的认定
　　2004年12月15日，国际审计与鉴证准则理事会对《国际审计准则500――审计证据》做出了修订，将认定按各类交易和事项、期末账户余额以及表达与披露进行了区分。
　　1.注册会计师对所审计期间的各类交易和事项运用的认定通常分为下列类别：
　　（1）发生：记录的交易和事项已发生，且与被审计单位有关；
　　（2）完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录；
　　（3）准确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录；
　　（4）截止：交易和事项已记录于正确的会计期间；
　　（5）分类：交易和事项已记录于恰当的账户。
　　2.注册会计师对期末账户余额运用的认定通常分为下列类别：
　　（1）存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的；
　　（2）权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务；
　　（3）完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录；
　　（4）计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。
　　3.注册会计师对列报运用的认定通常分为下列类别：
　　（1）发生以及权利和义务：披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关；
　　（2）完整性：所有应当包括在财务报表中的披露均已包括；
　　（3）分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚；
　　（4）准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。
　　（二）现行准则中有关管理当局对会计报表一般有如下五个方面的认定：
　　1.存在或发生认定
　　“存在或发生”的认定是指：资产负债表所列的各项资产、负债、权益在资产负债表日是否存在，损益表所列的各项收入和费用在会计期间是否确实发生。
　　需要注意的是“存在或发生”认定所需要解决的问题是，管理当局是否把那些不应包括的项目（如不存在的项目或不曾发生的交易结果）挤入了会计报表，并不涉及所报告的金额是否正确。
　　2.完整性认定
　　“完整性认定”是指：在会计报表中应列示的所有交易和项目是否都列入了。
　　这里须注意，有关“完整性”的认定所要解决的问题是，管理当局是否把应包括的项目给遗漏或省略了，也不涉及所报告的金额是否正确。
　　可见，“完整性”认定与“存在与发生”认定正好相反，它主要与会计报表的组成要素的低估（也称“缩小错误”）有关。
　　3.权利与义务认定
　　“权利与义务”认定是指，在某一特定日期，各项资产是否确属公司的权利，各项负债是否确属公司的义务，须注意该认定只与资产负债表的组成要素有关。
　　4.估价或分摊认定
　　“估价或分摊”认定是指：各项资产、负债、所有者权益、收入和费用等要素是否按适当的金额列入会计报表中。
　　
　　该认定还涉及管理当局的会计估计的合理性。（P138～140）
　　5.表达与披露认定
　　“表达与披露”认定是指：会计报表上的特定组成要素是否被适当地加以分类、说明和披露。
　　【例题】
　　1. 甲公司将2006年度的主营业务收入列入2005年度的会计报表，则其2005年度会计报表存在错误的认定是（　）。
　　A.总体合理性
　　B.估价或分摊
　　C.存在或发生
　　D.完整性
　
　　【答案】：C
　　【解析】：2005年度将并不存在的收入挤入了会计报表。
　　2.下列各项中，属于“完整性”认定的是（　）。
　　A.资产负债表所列的存货均存在并可供使用
　　B.资产负债表所列的存货包括了所有存货交易的结果
　　C.当期的全部销售交易均已登记入账
　　D.期末已按成本与可变现净值孰低的原则计提了存货跌价准备
 
　　【答案】：BC
　　【解析】：A属于存在或发生认定；D属于估价或分摊认定。B和C均显示了所有交易均已入账，没有漏记的业务，所以，属于完整性认定。
　　
　　二、审计具体目标的确定
　　一般审计目标––––所有项目审计均须达到的目标
　　项目审计目标––––按每个项目分别确定的目标
　　1.一般审计目标
　　一般审计目标包括以下几方面：
　　（1）总体合理性––––具体审计目标可分为两类：一是总体合理性目标，二是其他具体目标。
　　（2）真实性––––所列余额真实。——存在或发生
　　（3）完整性––––发生的金额均已包括。——完整性
　　（4）所有权––––所列金额确属公司所有。——权利和义务
　　（5）估价––––所列金额均经过正确估价和计算。——估价或分摊
　　（6）截止––––接近资产负债表日的交易已记入适当的期间。——估价或分摊
　　（7）机械准确性。——估价或分摊
　　（8）披露––––财务报表中适当地反映了账户余额和相应的披露要求。——表达与披露
　　（9）分类 ––––所列金额的分类适当。——表达与披露
　　2.总目标、具体目标和认定的关系
　　具体审计目标的确定一方面是对总目标的具体化，另一方面是基于被审计单位管理当局对会计报表的认定，因此，应明确以下两点：
　　（1）具体审计目标与管理当局对会计报表的认定存在着内在的对应关系。管理当局做了哪些认定，注册会计师就要相应判定审计目标，最终对认定做出确认。
　　（2）具体目标是总目标的具体化，而项目审计目标是一般目标的延伸。
　　　　表5-2A　　　　　　　　公司管理当局认定与具体审计目标

管理当局认定	具体审计目标
	一般审计目标	运用于存货的项目审计目标
	1.总体合理性	全部存货及销售成本合理，无重要错报
	其他特定目标
1.存在或发生	2.真实性	资产负债表日，已记录的全部存货均存在
2.完整性	3.完整性	现有存货均盘点并计入存货总额
3.权利和义务	4.所有权	①公司对所有存货均拥有所有权 ②存货未作抵押
4.估价或分摊	5.估价	①账面存货量与实有实物数量相符，用以估价存货的价格无重大错误，单价与数量的乘积正确，详细数据的加总正确 ②当存货的可变现净值减少时，已冲减存货价值
	6.截止	①年末采购截止是恰当的 ②年末销售截止是恰当的
	7.机械准确性	存货项目的总计数与总账一致
5.表达与披露	8.披露	①存货主要种类和估价基础已提示 ②存货的抵押或转让已做提示
	9.分类	存货已恰当地分为原材料、在产品和产成品等几类

　　【例题】注册会计师在对L公司2005年度会计报表进行审计时，在制定审计程序计划时有下列问题需要作出判断。
　　1.注册会计师为确定在资产负债表日应收账款的记录是否完整，实施的下列审计程序中，最恰当的是（　）。
　　A.分析应收账款同销售的比率关系，并同前期比较
　　B.实施销售截止测试，确定销售业务和相应的存货及销货成本记录在恰当的会计期间
　　C.按计提坏账准备的范围、标准测算已提坏账准备是否充分，并提请调整大额差异
　　D.检查销售退回和折让是否附有按顺序编号并经主管人员核准的贷项通知单
 
　　【答案】B
　　【解析】销售的截止测试就是确定是否存在提前或拖后入账的问题，而拖后入账就属于完整性目标。
　　2.在对L公司累计折旧进行审计时，A注册会计师拟结合固定资产项目的审计，测试本年度所计提折旧费用的整体合理性，以下各项审计程序中，难以实现上述审计目标的是（　）。
　　A.根据各项固定资产的增减变动及折旧率，重新计算折旧费用
　　B.根据各月平均固定资产原值以及综合折旧率，重新计算折旧费用
　　C.计算本年度折旧费用与固定资产原值的比率，并与上年度进行比较
　　D.复核折旧费用分配汇总表，并与总账和明细账进行核对
 
　　【答案】D
　　【例题2】ABC会计师事务所接受委托，承办某公司2004年度会计报表审计业务。A和B注册会计师负责确定与交易类别、账户余额、列报与披露相关的实质性测试程序。
　　要求：针对下表列示的各项认定，请代A和B注册会计师列示出为实现各认定的审计目标应实施的最常用的实质性测试程序。（2005年）

认定	最常用的实质性测试程序
外购固定资产所有权认定
存货存在认定
原材料转让业务截止认定

　　
　　【答案】

认定	最常用的实质性测试程序
外购固定资产所有权认定	检查购货合同、发票、保险单、发运凭证、财产税单等所有权文件。
存货存在认定	从存货明细账、存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，测试存货明细账和存货盘点记录的正确性。
原材料转让业务截止认定	（1）检查12月31日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。 （2）检查12月31日前后若干天的发票存根追查发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货，并于同一会计期间确认收入。（或从12月31日前后若干天的发运凭证追查至发票与账簿记录。确定相关业务收入是否已记入恰当的会计期间。）

　　第三节　审计过程与审计目标的实现
　　
　　第四节　审计业务约定书与审计范围

　　一、概念和作用

　　二、签署审计业务约定书之前应做的工作
　　1.明确审计业务的性质和范围
　　2.初步了解被审计单位的基本情况
　　3.评价会计师事务所的胜任能力
　　4.商定审计收费
　　5.明确被审计单位应协助的工作
　　
　　三、审计业务约定书的内容
　　审计业务约定书应包括以下基本内容：
　　（1）签约双方的名称
　　（2）委托目的
　　（3）审计范围
　　（4）会计责任与审计责任。被审计单位负有会计责任，会计师事务所负有审计责任。在审计业务约定书中约定双方责任，不但可以确认会计师事务所的工作，而且还可提请被审计单位明晰其应负的责任。
　　（5）签约双方的义务。会计师事务所应履行的主要义务包括：按约定时间完成审计业务，出具审计报告；对在执行业务过程中获悉的商业秘密保密。被审计单位应履行的主要义务有：及时提供注册会计师审计所需要的全部资料；为注册会计师的审计提供必要的条件及合作；按约定条件，及时足额支付审计费用。
　　（6）出具审计报告的时间要求。
　　（7）审计报告的使用责任。审计报告的使用应当与委托目的相关，委托人须正确使用。如使用不当而造成的后果，与会计师事务所和注册会计师无关。
　　（8）审计收费。
　　（9）审计业务约定书的有效期间。
　　（10）违约责任。
　　（11）签约时间。
　　（12）其他有关事项。
　　【例题】ABC会计师事务所正准备接受委托审计甲股份有限公司2005年度的会计报表，请根据《审计业务约定书》具体准则，对以下问题作出正确的判断。
　　（1）由于该审计业务的委托人并不是甲股份有限公司，因此会计师事务所在签约之前，与被审计单位、委托人就审计业务约定的相关条款进行充分的沟通，并达成一致意见。（　）
　
　　【答案】√
　　【解析】由于该业务约定涉及到了会计师事务所、委托人和被审计单位三方，因此在签约定前三方应沟通达成一致。
　　（2）尽管是首次接受委托，但由于甲股份有限公司已同意前任注册会计师对ABC会计师事务所的询问作出及时充分的答复，所以ABC会计师事务所决定在约定书中不再约定与前任注册会计师沟通的事项。（　）
　　
　　【答案】×
　　【解析】在会计师事务所首次接受委托业务时应考虑在约定书中约定与前任注册会计师沟通的有关事项和安排。
　　
　　四、审计范围
　　就会计报表而言，凡与被审计单位会计报表有关、与注册会计师审计意见有关的资料，均属于会计报表的审计范围。
　　
　　考虑以下影响注册会计师形成审计结论的因素：
　　（1）由于判断贯穿于注册会计师工作的全过程，如被审计单位内部控制完善程度的判断、会计报表编制公允程度的判断等，又由于注册会计师可能得到的证据有很多是说服性而非结论性的，因此绝对肯定的审计意见是难以形成的。
　　（2）由于审计工作的测试性质和其固有的局限性，以及内部控制固有的局限性等因素的影响，在注册会计师形成审计意见时，仍然存在某些重要的错报、漏报未被发现的可能性，亦即存在审计风险。因此，当发现可能存在错误和舞弊的迹象，并可能会因此而导致会计报表反映严重失实时，注册会计师必须追加审计程序，以证实问题或排除疑点。
　　审计风险→客观存在
　　　↓降至
　　可接受的水平（风险）≠0（大于）
　　（3）如果审计在范围上受到重要的局部限制，以至使注册会计师不能或难以确定所发现的问题对会计报表的影响，注册会计师应根据被限制审计的范围对会计报表整体反映影响程度等具体情况，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
　　【例题】由于职业判断贯穿于会计师审计工作的全过程，并且可能得到的审计证据有很多是说服性而非结论性的，因此，注册会计师的任何审计意见都不能绝对保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度。（　）
　
　　【答案】√
　　【解析】由于审计测试技术和被审计单位内部控制的局限性，注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，从而做出相关的判断或决策。