热点排行
考试聚焦
首页 >> 就业信息 >>
06注会教材《会计》课程讲义kj0401
发布时间：2006/9/26 来源：北京财科学校 作者：caike 点击数：第四章 投资
第一节 短期投资
一、短期投资取得时成本的确定
以现金购入的短期投资，按实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用作为短期投资成本。实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利、或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独核算，不构成短期投资成本。
【例题1】A公司2005年5月1日从证券市场上购入B公司于2005年1月1日发行的一批债券，面值200000元，票面利率为6%，三年期，每年1月1日和7月1日付息两次。A公司实际支付价款206000元。在本例中，不存在债券利息已到期问题，因此应计入短期投资成本的金额为206000元。
【例题2】在【例题1】中，若A公司2005年9月1日从证券市场上购入B公司债券，实际支付价款208000元（B公司尚未支付2005年上半年利息）。在这种情况下，A公司实际支付的价款中就包含"已到付息期但尚未领取的债券利息"6000元（200000×6%÷12×6）。这里已到付息期但尚未领取的债券利息只有6个月的利息。本例中应计入短期投资成本的金额为202000元。
二、短期投资的现金股利和利息（短期投资持有期间的计价）
对短期投资持有期间的现金股利和利息，不确认投资收益，应于实际收到时，冲减投资的账面价值，但已记入"应收股利"或"应收利息"科目的现金股利或利息除外。
P67 例2：甲公司于2000年3月10日购入乙公司股票，实际支付价款为302万元，其中，2万元为已宣告但尚未领取的现金股利。2000年4月10日，乙公司分派现金股利，甲公司收到上述已宣告分派的现金股利2万元。甲公司的会计处理如下：
（1） 2000年3月10日投资时
借：短期投资 3000000
应收股利 20000
贷：银行存款 3020000
（2）2000年4月10日，甲公司收到乙公司分派的现金股利
借：银行存款 20000
贷：应收股利 20000
教材例3：承例2，假定2001年2月10日，乙公司宣告分派2000年度现金股利，甲公司可获得现金股利1万元。乙公司于2001年3月1日分派现金股利。甲公司收到乙公司分派的现金股利的会计处理如下：
借：银行存款 10000
贷：短期投资 10000
甲公司对乙公司短期投资经上述调整后的账面余额为299万元。
三、短期投资的期末计价（成本与市价孰低法）
企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查。短期投资应按成本与市价孰低计量，市价低于成本的部分，应当计提短期投资跌价准备。
【例题3】某股份有限公司于2004年3月30日，以每股12元的价格购入某上市公司股票50万股，作为短期投资，购买该股票支付手续费等10万元。5月25日，收到该上市公司按每股0.5元发放的现金股利。12月31日该股票的市价为每股11元。2004年12月31日该股票投资的账面价值为（ ）万元。
A.550
B.575
C.585
D.610
【答案】A
【解析】期末短期投资的账面价值是按成本与市价孰低计价，短期投资成本包括手续费，但不包括现金股利，所以股票投资成本为585万元(50×11.5+10)，市价550万元(50×11)，账面价值按市价为550万元。
四、短期投资的处置
处置短期投资时，应将短期投资的账面价值与实际取得价款的差额，作为当期投资收益。
【例题4】某股份有限公司在中期期末和年度终了时，按单项投资计提短期投资跌价准备，在出售时同时结转跌价准备。2004年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.4元）购进某股票20万股进行短期投资；6月30日该股票价格下跌到每股12元；7月20日如数收到宣告发放的现金股利；8月20日以每股14元的价格将该股票全部出售。2004年该项股票投资发生的投资损失为（ ）万元。
A.12
B.20
C.32
D.40
【答案】A
【解析】2004年该项股票投资发生的投资损失=（15-0.4）×20-14×20=12（万元）
2004年6月10日
借：短期投资 292
应收股利 8
贷：银行存款 300
2004年6月30日
借：投资收益 52
贷：短期投资跌价准备 52
2004年7月20日
借：银行存款 8
贷：应收股利 8
2004年8月20日
借：银行存款 280
短期投资跌价准备 52
贷：短期投资 292
投资收益 40
第二节 长期股权投资
[问题]在具体实务中，确定股权购买日应包括下列哪些条件？
[解答]企业购买其他企业，应以被购买企业对净资产和经营的控制权实际上转让给购买企业的日期作为购买日。在具体实务中，只有当保护相关各方权益的所有条件均被满足时，才能认定控制权已经转让给了购买企业。这种条件包括：购买协议已获股东大会通过，并已获相关部门批准（如果需要有关政府部门批准）；购买企业和被购买企业已办理必要的财产交接手续；购买企业已支付购买价款（指以现金或银行存款支付的价款）的大部分（一般应超过50%）；购买企业实际上已经控制被购买企业的财务和经营政策，并从其活动中获得利益或承担风险。在考试时确定股权购买日的日期一般是"股权划转手续已办理完毕"的日期。
2006年初，A公司持有B公司80%的股份。2006年8月29日，A公司与C公司签订协议，将其所持有B企业60%的股权转让给C公司。股权转让协议的有关条款如下：①股权转让协议在经A公司和 C公司股东大会批准后生效；②股权转让的总价款为 8000万元，协议生效日C公司支付股权转让总价款的60%，协议生效后2个月内支付股权转让总价款的30%，股权过户手续办理完成时支付其余10%的款项。
2006年9月30日，A公司和C公司分别召开股东大会并批准了上述股权转让协议。当日，A公司收到C公司支付的股权转让总价款的60%。2006年10月31日，A公司收到C公司支付的股权转让总价款的30%。截止2006年12月31日，上述股权转让的过户手续尚未办理完毕。
2006年度，B企业实现净利润的情况如下：l月至9月份实现净利润700万元；10月份实现净利润100万元；11月至12月份实现净利润200万元。要求计算A公司对B公司投资2006年应确认的投资收益金额。
[解答]A公司对B公司投资2006年应确认的投资收益=（700+100+200）×80%=800（万元）。
一、长期股权投资初始成本的确定 P69
长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并加上或减去确认的收益或损失）。不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，也不包括实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。
教材例5：甲公司以固定资产对乙公司投资，投出资产的账面原价为8500000元，已提折旧为500000元，未计提减值准备。另外，以银行存款支付固定资产清理费用20000元。甲公司应作如下会计处理：
长期股权投资初始投资成本=8500000-500000+20000=8020000（元）
借：固定资产清理 8000000
累计折旧 500000
贷：固定资产 8500000
借：固定资产清理 20000
贷：银行存款 20000
借：长期股权投资----乙公司 8020000
贷：固定资产清理 8020000
二、新的投资成本的确定
P70最后一行
教材例7：甲公司2000年5月1日以500万元投资于乙公司，占乙公司注册资本的30%。投资当日，乙公司所有者权益总额为2000万元（含甲公司投资的500万元）。甲公司应作会计处理如下：
甲公司向乙公司投资的初始投资成本为500万元，
甲公司投资时应享有乙公司所有者权益份额=2000×30%=600（万元）。
股权投资差额=500-600=-100（万元）
新的投资成本=500+100=600（万元）
会计分录：
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 5000000
贷：银行存款 5000000
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 1000000
贷：资本公积--股权投资准备 1000000
三、长期股权投资核算的成本法
（一）成本法的适用范围
投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响应采用成本法，（但是新准则中，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的，采用权益法核算，其他的情况都是采用成本法核算）。
（二）成本法的核算方法
除追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资或收回投资外，长期股权投资的账面价值一般应当保持不变。被投资单位宣告分派的利润或现金股利，作为当期投资收益。企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。
在成本法下，投资企业收到现金股利时，应进行相应的账务处理。
具体作法是：当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。
"应收股利"科目和"长期股权投资"科目发生额的计算公式如下：
（1）"应收股利"科目发生额=被投资单位宣告发放的现金股利 ×投资持股比例
（2）"长期股权投资"科目发生额=（应收股利的累积数－投资后应得净利的累积数）－前期已累积冲减的投资成本
应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在"长期股权投资"科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在"长期股权投资"科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。
【例题5】A企业1996年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于1996年5月2日宣告分派1995年度的现金股利100000元，C公司1996年实现净利润400000元。
1996年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。
会计分录为：
借：应收股利 10000
贷：长期股权投资--C公司 10000
（1）若1997年5月1日C公司宣告分派现金股利300000元；
应收股利=300000×10%=30000（元）
应收股利累积数=10000+30000=40000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。
或："长期股权投资"科目发生额=（40000-40000）-10000=-10000（元），应恢复投资成本10000元。
会计分录为：
借：应收股利 30000
长期股权投资--C公司 10000
贷：投资收益 40000
（2）若C公司1997年5月1日宣告分派现金股利450000元；
应收股利=450000×10%=45000（元）
应收股利累积数=10000+45000=55000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
累计冲减投资成本的金额为15000元（55000-40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（55000-40000）-10000=5000（元），应冲减投资成本5000元。
会计分录为：
借：应收股利 45000
贷：长期股权投资--C公司 5000
投资收益 40000
（3）若C公司1997年5月1日宣告分派现金股利360000元；
应收股利=360000×10%=36000（元）
应收股利累积数=10000+36000=46000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
累计冲减投资成本的金额为6000元（46000-40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本4000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（46000-40000）-10000=-4000（元），应恢复投资成本4000元。
会计分录为：
借：应收股利 36000
长期股权投资--C公司 4000
贷：投资收益 40000
（4）若1997年5月1日C公司宣告分派现金股利200000元。
应收股利=200000×10%=20000（元）
应收股利累积数=10000+20000=30000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（30000-40000）-10000=-20000（元），因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。
会计分录为：
借：应收股利 20000
长期股权投资--C公司 10000
贷：投资收益 30000
四、长期股权投资的权益法
（一）权益法的适用范围
（二）科目设置
在权益法下，长期股权投资核算应设置四个三级明细科目，即：
长期股权投资--XX公司（投资成本）
--XX公司（股权投资差额）
--XX公司（损益调整）
--XX公司（股权投资准备）
（三）权益法的核算方法
1."投资成本"明细账金额
=投资时被投资单位所有者权益×投资方投资持股比例
2."股权投资差额"明细账
（1）初始投资时股权投资差额的处理
股权投资差额=初始投资成本－投资时被投资单位所有者权益×投资方投资持股比例
应注意的问题有：
股权投资借方差额应分期平均摊销，计入损益。 ①合同规定了投资期限的，按投资期限摊销；②没有规定投资期限的，按不超过10年（含10年）的期限摊销；初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额的差额，记入"资本公积-股权投资准备"科目，不再进行摊销。
借：长期股权投资--XX公司（投资成本）
贷：银行存款等
借：长期股权投资--XX公司（股权投资差额）（借方差额）
贷：长期股权投资--XX公司（投资成本）
或：借：长期股权投资--XX公司（投资成本）
贷：资本公积-股权投资准备（贷方差额）
A公司于2006年初从证券市场上购入B公司发行在外30%的股份，并对B公司具有重大影响，同日B公司的所有者权益为1000万元。
（1）若A公司实际支付款项320万元：
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 320
贷：银行存款 320
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额）20
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 20
（2）若A公司实际支付款项280万元：
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 280
贷：银行存款 280
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 20
贷：资本公积--股权投资准备 20
教材例11：A企业于2000年4月1日以480000元投资B公司普通股，占B公司普通股的20%，并对B公司有重大影响，A企业按权益法核算对B公司的投资。B公司2000年度所有者权益变动如表4-2。A企业应作相关的会计处理如下：
① 投资时B公司所有者权益
=900000+100000+400000+100000-100000+100000
=1500000（元）
② A企业应享有B公司所有者权益的份额
=1500000×20%
=300000（元）
表4-2 单位：元
【例题2】在【例题1】中，若A公司2005年9月1日从证券市场上购入B公司债券，实际支付价款208000元（B公司尚未支付2005年上半年利息）。在这种情况下，A公司实际支付的价款中就包含"已到付息期但尚未领取的债券利息"6000元（200000×6%÷12×6）。这里已到付息期但尚未领取的债券利息只有6个月的利息。本例中应计入短期投资成本的金额为202000元。
二、短期投资的现金股利和利息（短期投资持有期间的计价）
对短期投资持有期间的现金股利和利息，不确认投资收益，应于实际收到时，冲减投资的账面价值，但已记入"应收股利"或"应收利息"科目的现金股利或利息除外。
P67 例2：甲公司于2000年3月10日购入乙公司股票，实际支付价款为302万元，其中，2万元为已宣告但尚未领取的现金股利。2000年4月10日，乙公司分派现金股利，甲公司收到上述已宣告分派的现金股利2万元。甲公司的会计处理如下：
（1） 2000年3月10日投资时
借：短期投资 3000000
应收股利 20000
贷：银行存款 3020000
（2）2000年4月10日，甲公司收到乙公司分派的现金股利
借：银行存款 20000
贷：应收股利 20000
教材例3：承例2，假定2001年2月10日，乙公司宣告分派2000年度现金股利，甲公司可获得现金股利1万元。乙公司于2001年3月1日分派现金股利。甲公司收到乙公司分派的现金股利的会计处理如下：
借：银行存款 10000
贷：短期投资 10000
甲公司对乙公司短期投资经上述调整后的账面余额为299万元。
三、短期投资的期末计价（成本与市价孰低法）
企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查。短期投资应按成本与市价孰低计量，市价低于成本的部分，应当计提短期投资跌价准备。
【例题3】某股份有限公司于2004年3月30日，以每股12元的价格购入某上市公司股票50万股，作为短期投资，购买该股票支付手续费等10万元。5月25日，收到该上市公司按每股0.5元发放的现金股利。12月31日该股票的市价为每股11元。2004年12月31日该股票投资的账面价值为（ ）万元。
A.550
B.575
C.585
D.610
【答案】A
【解析】期末短期投资的账面价值是按成本与市价孰低计价，短期投资成本包括手续费，但不包括现金股利，所以股票投资成本为585万元(50×11.5+10)，市价550万元(50×11)，账面价值按市价为550万元。
四、短期投资的处置
处置短期投资时，应将短期投资的账面价值与实际取得价款的差额，作为当期投资收益。
【例题4】某股份有限公司在中期期末和年度终了时，按单项投资计提短期投资跌价准备，在出售时同时结转跌价准备。2004年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.4元）购进某股票20万股进行短期投资；6月30日该股票价格下跌到每股12元；7月20日如数收到宣告发放的现金股利；8月20日以每股14元的价格将该股票全部出售。2004年该项股票投资发生的投资损失为（ ）万元。
A.12
B.20
C.32
D.40
【答案】A
【解析】2004年该项股票投资发生的投资损失=（15-0.4）×20-14×20=12（万元）
2004年6月10日
借：短期投资 292
应收股利 8
贷：银行存款 300
2004年6月30日
借：投资收益 52
贷：短期投资跌价准备 52
2004年7月20日
借：银行存款 8
贷：应收股利 8
2004年8月20日
借：银行存款 280
短期投资跌价准备 52
贷：短期投资 292
投资收益 40
第二节 长期股权投资
[问题]在具体实务中，确定股权购买日应包括下列哪些条件？
[解答]企业购买其他企业，应以被购买企业对净资产和经营的控制权实际上转让给购买企业的日期作为购买日。在具体实务中，只有当保护相关各方权益的所有条件均被满足时，才能认定控制权已经转让给了购买企业。这种条件包括：购买协议已获股东大会通过，并已获相关部门批准（如果需要有关政府部门批准）；购买企业和被购买企业已办理必要的财产交接手续；购买企业已支付购买价款（指以现金或银行存款支付的价款）的大部分（一般应超过50%）；购买企业实际上已经控制被购买企业的财务和经营政策，并从其活动中获得利益或承担风险。在考试时确定股权购买日的日期一般是"股权划转手续已办理完毕"的日期。
2006年初，A公司持有B公司80%的股份。2006年8月29日，A公司与C公司签订协议，将其所持有B企业60%的股权转让给C公司。股权转让协议的有关条款如下：①股权转让协议在经A公司和 C公司股东大会批准后生效；②股权转让的总价款为 8000万元，协议生效日C公司支付股权转让总价款的60%，协议生效后2个月内支付股权转让总价款的30%，股权过户手续办理完成时支付其余10%的款项。
2006年9月30日，A公司和C公司分别召开股东大会并批准了上述股权转让协议。当日，A公司收到C公司支付的股权转让总价款的60%。2006年10月31日，A公司收到C公司支付的股权转让总价款的30%。截止2006年12月31日，上述股权转让的过户手续尚未办理完毕。
2006年度，B企业实现净利润的情况如下：l月至9月份实现净利润700万元；10月份实现净利润100万元；11月至12月份实现净利润200万元。要求计算A公司对B公司投资2006年应确认的投资收益金额。
[解答]A公司对B公司投资2006年应确认的投资收益=（700+100+200）×80%=800（万元）。
一、长期股权投资初始成本的确定 P69
长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并加上或减去确认的收益或损失）。不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，也不包括实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。
教材例5：甲公司以固定资产对乙公司投资，投出资产的账面原价为8500000元，已提折旧为500000元，未计提减值准备。另外，以银行存款支付固定资产清理费用20000元。甲公司应作如下会计处理：
长期股权投资初始投资成本=8500000-500000+20000=8020000（元）
借：固定资产清理 8000000
累计折旧 500000
贷：固定资产 8500000
借：固定资产清理 20000
贷：银行存款 20000
借：长期股权投资----乙公司 8020000
贷：固定资产清理 8020000
二、新的投资成本的确定
P70最后一行
教材例7：甲公司2000年5月1日以500万元投资于乙公司，占乙公司注册资本的30%。投资当日，乙公司所有者权益总额为2000万元（含甲公司投资的500万元）。甲公司应作会计处理如下：
甲公司向乙公司投资的初始投资成本为500万元，
甲公司投资时应享有乙公司所有者权益份额=2000×30%=600（万元）。
股权投资差额=500-600=-100（万元）
新的投资成本=500+100=600（万元）
会计分录：
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 5000000
贷：银行存款 5000000
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 1000000
贷：资本公积--股权投资准备 1000000
三、长期股权投资核算的成本法
（一）成本法的适用范围
投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响应采用成本法，（但是新准则中，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的，采用权益法核算，其他的情况都是采用成本法核算）。
（二）成本法的核算方法
除追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资或收回投资外，长期股权投资的账面价值一般应当保持不变。被投资单位宣告分派的利润或现金股利，作为当期投资收益。企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。
在成本法下，投资企业收到现金股利时，应进行相应的账务处理。
具体作法是：当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。
"应收股利"科目和"长期股权投资"科目发生额的计算公式如下：
（1）"应收股利"科目发生额=被投资单位宣告发放的现金股利 ×投资持股比例
（2）"长期股权投资"科目发生额=（应收股利的累积数－投资后应得净利的累积数）－前期已累积冲减的投资成本
应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在"长期股权投资"科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在"长期股权投资"科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。
【例题5】A企业1996年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于1996年5月2日宣告分派1995年度的现金股利100000元，C公司1996年实现净利润400000元。
1996年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。
会计分录为：
借：应收股利 10000
贷：长期股权投资--C公司 10000
（1）若1997年5月1日C公司宣告分派现金股利300000元；
应收股利=300000×10%=30000（元）
应收股利累积数=10000+30000=40000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。
或："长期股权投资"科目发生额=（40000-40000）-10000=-10000（元），应恢复投资成本10000元。
会计分录为：
借：应收股利 30000
长期股权投资--C公司 10000
贷：投资收益 40000
（2）若C公司1997年5月1日宣告分派现金股利450000元；
应收股利=450000×10%=45000（元）
应收股利累积数=10000+45000=55000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
累计冲减投资成本的金额为15000元（55000-40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（55000-40000）-10000=5000（元），应冲减投资成本5000元。
会计分录为：
借：应收股利 45000
贷：长期股权投资--C公司 5000
投资收益 40000
（3）若C公司1997年5月1日宣告分派现金股利360000元；
应收股利=360000×10%=36000（元）
应收股利累积数=10000+36000=46000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
累计冲减投资成本的金额为6000元（46000-40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本4000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（46000-40000）-10000=-4000（元），应恢复投资成本4000元。
会计分录为：
借：应收股利 36000
长期股权投资--C公司 4000
贷：投资收益 40000
（4）若1997年5月1日C公司宣告分派现金股利200000元。
应收股利=200000×10%=20000（元）
应收股利累积数=10000+20000=30000（元）
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000（元）
因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（30000-40000）-10000=-20000（元），因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。
会计分录为：
借：应收股利 20000
长期股权投资--C公司 10000
贷：投资收益 30000
四、长期股权投资的权益法
（一）权益法的适用范围
（二）科目设置
在权益法下，长期股权投资核算应设置四个三级明细科目，即：
长期股权投资--XX公司（投资成本）
--XX公司（股权投资差额）
--XX公司（损益调整）
--XX公司（股权投资准备）
（三）权益法的核算方法
1."投资成本"明细账金额
=投资时被投资单位所有者权益×投资方投资持股比例
2."股权投资差额"明细账
（1）初始投资时股权投资差额的处理
股权投资差额=初始投资成本－投资时被投资单位所有者权益×投资方投资持股比例
应注意的问题有：
股权投资借方差额应分期平均摊销，计入损益。 ①合同规定了投资期限的，按投资期限摊销；②没有规定投资期限的，按不超过10年（含10年）的期限摊销；初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额的差额，记入"资本公积-股权投资准备"科目，不再进行摊销。
借：长期股权投资--XX公司（投资成本）
贷：银行存款等
借：长期股权投资--XX公司（股权投资差额）（借方差额）
贷：长期股权投资--XX公司（投资成本）
或：借：长期股权投资--XX公司（投资成本）
贷：资本公积-股权投资准备（贷方差额）
A公司于2006年初从证券市场上购入B公司发行在外30%的股份，并对B公司具有重大影响，同日B公司的所有者权益为1000万元。
（1）若A公司实际支付款项320万元：
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 320
贷：银行存款 320
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额）20
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 20
（2）若A公司实际支付款项280万元：
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 280
贷：银行存款 280
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 20
贷：资本公积--股权投资准备 20
教材例11：A企业于2000年4月1日以480000元投资B公司普通股，占B公司普通股的20%，并对B公司有重大影响，A企业按权益法核算对B公司的投资。B公司2000年度所有者权益变动如表4-2。A企业应作相关的会计处理如下：
① 投资时B公司所有者权益
=900000+100000+400000+100000-100000+100000
=1500000（元）
② A企业应享有B公司所有者权益的份额
=1500000×20%
=300000（元）
表4-2 单位：元
|
日 期 |
项 目 |
金 额 |
|
2000年1月1日 |
股本 |
900000 |
|
|
资本公积 |
100000 |
|
|
盈余公积 |
400000 |
|
|
未分配利润 |
100000 |
|
3月20日 |
分派现金股利 |
100000 |
|
12月31日 |
全年净利润 |
400000 |
|
|
其中：1-3月份净利润 |
100000 |
|
2000年12月31日所有者权益合计 |
1800000 | |
③ 初始投资成本与应享有B公司所有者权益份额的差额
=480000-300000=180000（元）
④ 会计分录
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 480000
贷：银行存款 480000
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 180000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 180000
新的投资成本=48-18=30（万元）
⑤ 上述股权投资差额假设按10年摊销，每年摊销18000元
2000年应摊销额=180000÷10÷12×9=13500（元）
借：投资收益--股权投资差额摊销 13500
贷：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 13500
（2）追加投资时股权投资差额的处理
追加投资时股权投资差额会计处理的核心内容是，对某一被投资单位来说，股权投资差额只有一个方向，即最终是"借方差额"或"贷方差额"。
① 初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时也为股权投资借方差额
应根据初次投资、追加投资产生的股权投资借方差额，分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资形成的股权投资借方差额金额较小，可并入原来未摊销完毕的股权投资差额，按剩余年限一并摊销。
【例题6】黄山公司2004年1月1日从证券市场上购入甲公司20%的股份，投资时产生的股权投资借方差额为200万元，2005年1月1日黄山公司又从证券市场上购入甲公司30%的股份，追加投资时产生股权投资借方差额90万元。假定股权投资差额按10年摊销。
黄山公司2005年股权投资差额摊销=200÷10+90÷10=29（万元）
借：投资收益 29
贷：长期股权投资--甲公司（股权投资差额） 29
若黄山公司将追加投资形成的股权投资借方差额并入原来未摊销完毕的股权投资差额
黄山公司2005年股权投资差额摊销=（200-200÷10+90）÷9=30（万元）
借：投资收益 30
贷：长期股权投资--甲公司（股权投资差额） 30
② 初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时为股权投资贷方差额
【例题7】黄山公司2003年1月1日从证券市场上购入乙公司20%的股份，投资时产生的股权投资借方差额为100万元，2004年1月1日黄山公司又从证券市场上购入乙公司30%的股份，实际支付价款490万元，2004年1月1日乙公司所有者权益为2000万元。假定股权投资差额按10年摊销。
2004年1月1日股权投资差额借方余额
=100-100÷10=90（万元）
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 490
贷：银行存款 490
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 110
贷：长期股权投资--乙公司（股权投资差额) 90
资本公积--股权投资准备 20
若黄山公司追加投资时支付价款555万元，黄山公司账务处理如下：
2004年1月1日追加投资时：
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 555
贷：银行存款 555
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 45
贷：长期股权投资--乙公司（股权投资差额）45
2004年摊销股权投资差额=45÷9=5（万元）
借：投资收益 5
贷：长期股权投资--乙公司（股权投资差额） 5
③ 初次投资时为股权投资贷方差额（计入资本公积），追加投资时为股权投资借方差额
【例题8】黄山公司2004年1月1日从证券市场上购入丙公司20%的股份，投资时产生的股权投资贷方差额为100万元。2005年1月1日黄山公司又从证券市场上购入丙公司30%的股份，实际支付价款1060万元，2005年1月1日丙公司所有者权益为3000万元。假定股权投资差额按10年摊销。
2005年1月1日，黄山公司账务处理如下：
借：长期股权投资--丙公司（投资成本） 1060
贷：银行存款 1060
借：长期股权投资--丙公司（股权投资差额） 60
资本公积--股权投资准备 100
贷：长期股权投资--丙公司（投资成本） 160
2005年摊销股权投资差额：
借：投资收益 6
贷：长期股权投资---丙公司（股权投资差额） 6
若黄山公司追加投资时实际支付价款960万元，黄山公司账务处理如下：
借：长期股权投资--丙公司（投资成本） 960
贷：银行存款 960
借：资本公积--股权投资准备 60
贷：长期股权投资--丙公司（投资成本） 60
（3）"损益调整"明细账
投资企业采用权益法核算后，因被投资单位盈亏和宣告现金股利影响其所有者权益变动，投资企业按投资持股比例计算的份额通过"损益调整"明细科目核算（但若被投资单位宣告的现金股利属于投资企业投资之前实现的盈余，则投资企业应通过"投资成本"明细科目核算。
①被投资单位发生盈利：
借：长期股权投资--XX公司（损益调整）
贷：投资收益
②被投资单位发生亏损：
借：投资收益
贷：长期股权投资--XX公司（损益调整）
③被投资单位宣告分派现金股利：
借：应收股利
贷：长期股权投资--XX公司（损益调整）
或：借：应收股利
贷：长期股权投资--XX公司（投资成本）（被投资单位宣告的现金股利属于投资企业投资之前实现的盈余）
应注意的问题有：
在计算应享有被投资单位实现的净利润时，应扣除不能由投资企业享有的净利润部分。如中外合资经营企业实现的净利润可以提取一定比例的职工奖励及福利基金，提取后就转入流动负债，不再是所有者权益的内容，因此，投资单位不能对此进行损益调整。
投资企业确认被投资单位发生的净亏损，除投资企业对被投资单位有其他额外的责任（如提供担保）以外，一般以投资账面价值减记至零为限，如果以后各期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。
P82 例14 ：X企业1998年1月5日向H公司投出如下资产，假定不考虑清理费用及相关税费；并假定下列资产均未计提减值准备。
表4-3
=480000-300000=180000（元）
④ 会计分录
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 480000
贷：银行存款 480000
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 180000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 180000
新的投资成本=48-18=30（万元）
⑤ 上述股权投资差额假设按10年摊销，每年摊销18000元
2000年应摊销额=180000÷10÷12×9=13500（元）
借：投资收益--股权投资差额摊销 13500
贷：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 13500
（2）追加投资时股权投资差额的处理
追加投资时股权投资差额会计处理的核心内容是，对某一被投资单位来说，股权投资差额只有一个方向，即最终是"借方差额"或"贷方差额"。
① 初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时也为股权投资借方差额
应根据初次投资、追加投资产生的股权投资借方差额，分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资形成的股权投资借方差额金额较小，可并入原来未摊销完毕的股权投资差额，按剩余年限一并摊销。
【例题6】黄山公司2004年1月1日从证券市场上购入甲公司20%的股份，投资时产生的股权投资借方差额为200万元，2005年1月1日黄山公司又从证券市场上购入甲公司30%的股份，追加投资时产生股权投资借方差额90万元。假定股权投资差额按10年摊销。
黄山公司2005年股权投资差额摊销=200÷10+90÷10=29（万元）
借：投资收益 29
贷：长期股权投资--甲公司（股权投资差额） 29
若黄山公司将追加投资形成的股权投资借方差额并入原来未摊销完毕的股权投资差额
黄山公司2005年股权投资差额摊销=（200-200÷10+90）÷9=30（万元）
借：投资收益 30
贷：长期股权投资--甲公司（股权投资差额） 30
② 初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时为股权投资贷方差额
【例题7】黄山公司2003年1月1日从证券市场上购入乙公司20%的股份，投资时产生的股权投资借方差额为100万元，2004年1月1日黄山公司又从证券市场上购入乙公司30%的股份，实际支付价款490万元，2004年1月1日乙公司所有者权益为2000万元。假定股权投资差额按10年摊销。
2004年1月1日股权投资差额借方余额
=100-100÷10=90（万元）
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 490
贷：银行存款 490
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 110
贷：长期股权投资--乙公司（股权投资差额) 90
资本公积--股权投资准备 20
若黄山公司追加投资时支付价款555万元，黄山公司账务处理如下：
2004年1月1日追加投资时：
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 555
贷：银行存款 555
借：长期股权投资--乙公司（投资成本） 45
贷：长期股权投资--乙公司（股权投资差额）45
2004年摊销股权投资差额=45÷9=5（万元）
借：投资收益 5
贷：长期股权投资--乙公司（股权投资差额） 5
③ 初次投资时为股权投资贷方差额（计入资本公积），追加投资时为股权投资借方差额
【例题8】黄山公司2004年1月1日从证券市场上购入丙公司20%的股份，投资时产生的股权投资贷方差额为100万元。2005年1月1日黄山公司又从证券市场上购入丙公司30%的股份，实际支付价款1060万元，2005年1月1日丙公司所有者权益为3000万元。假定股权投资差额按10年摊销。
2005年1月1日，黄山公司账务处理如下：
借：长期股权投资--丙公司（投资成本） 1060
贷：银行存款 1060
借：长期股权投资--丙公司（股权投资差额） 60
资本公积--股权投资准备 100
贷：长期股权投资--丙公司（投资成本） 160
2005年摊销股权投资差额：
借：投资收益 6
贷：长期股权投资---丙公司（股权投资差额） 6
若黄山公司追加投资时实际支付价款960万元，黄山公司账务处理如下：
借：长期股权投资--丙公司（投资成本） 960
贷：银行存款 960
借：资本公积--股权投资准备 60
贷：长期股权投资--丙公司（投资成本） 60
（3）"损益调整"明细账
投资企业采用权益法核算后，因被投资单位盈亏和宣告现金股利影响其所有者权益变动，投资企业按投资持股比例计算的份额通过"损益调整"明细科目核算（但若被投资单位宣告的现金股利属于投资企业投资之前实现的盈余，则投资企业应通过"投资成本"明细科目核算。
①被投资单位发生盈利：
借：长期股权投资--XX公司（损益调整）
贷：投资收益
②被投资单位发生亏损：
借：投资收益
贷：长期股权投资--XX公司（损益调整）
③被投资单位宣告分派现金股利：
借：应收股利
贷：长期股权投资--XX公司（损益调整）
或：借：应收股利
贷：长期股权投资--XX公司（投资成本）（被投资单位宣告的现金股利属于投资企业投资之前实现的盈余）
应注意的问题有：
在计算应享有被投资单位实现的净利润时，应扣除不能由投资企业享有的净利润部分。如中外合资经营企业实现的净利润可以提取一定比例的职工奖励及福利基金，提取后就转入流动负债，不再是所有者权益的内容，因此，投资单位不能对此进行损益调整。
投资企业确认被投资单位发生的净亏损，除投资企业对被投资单位有其他额外的责任（如提供担保）以外，一般以投资账面价值减记至零为限，如果以后各期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。
P82 例14 ：X企业1998年1月5日向H公司投出如下资产，假定不考虑清理费用及相关税费；并假定下列资产均未计提减值准备。
表4-3
|
日 期 |
原始价值 |
累计折旧 |
账面价值 |
|
机床 |
500000 |
150000 |
350000 |
|
汽车 |
450000 |
50000 |
400000 |
|
土地使用权 |
150000 |
- |
150000 |
|
合 计 |
1100000 |
200000 |
900000 |
X企业的投资占H公司有表决权资本的70%，其初始投资成本与应享有H公司所有者权益份额相等。1998年H公司全年实现净利润550000元；1999年2月份宣告分派现金股利350000元；1999年H公司全年净亏损2100000元；2000年H公司全年实现净利润850000元。根据资料，X企业的会计处理如下（X企业未对该项长期股权投资计提减值准备）：
（1）投资时
借：固定资产清理 750000
累计折旧 200000
贷：固定资产 950000
借：长期股权投资--H公司（投资成本） 900000
贷：固定资产清理 750000
无形资产--土地使用权 150000
（2）1998年12月31日，H公司实现净利润，X企业按持股比例计算应享有的份额，并确认为投资收益
借：长期股权投资--H公司（损益调整） （550000×70%）385000
贷：投资收益 385000
（3）1998年末"长期股权投资--H公司"科目的账面余额=900000+385000=1285000（元）
（4）1999年宣告分派股利，X企业应按应得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值
借：应收股利--H公司 （350000×70%）245000
贷：长期股权投资--H公司（损益调整） 245000
宣告分派股利后"长期股权投资--H公司"科目的账面余额=1285000-245000=1040000（元）
（5）1999年12月31日，由于H公司全年发生净亏损2100000元，X企业按持股比例计算承担的亏损额为1470000元（2100000×70%），但因"长期股权投资--H公司"的账面价值为1040000元，而"长期股权投资--H公司"账面价值只能减记至零为限，因此，当期只能减少"长期股权投资--H公司"账面价值的金额为1040000元，未确认的亏损分担额为430000元（2100000×70%-1040000），该部分未确认的亏损分担额，应在备查簿中进行登记。
借：投资收益 1040000
贷：长期股权投资--H公司（损益调整） 1040000
（6）1999年12月31日"长期股权投资--H公司"科目的账面价值为零。
（7）2000年12月31日，因H公司实现净利润850000元，按持股比例计算X企业可享有595000元（850000×70%），按规定可享有的投资收益首先应当减去以前未确认的亏损分担额430000元，差额部分165000元（595000-430000），才可恢复长期股权投资的账面价值。
可恢复"长期股权投资--H公司"科目的账面价值=850000×70%-430000=165000（元）
借：长期股权投资--H公司（损益调整） 165000
贷：投资收益 165000
（4）"股权投资准备"明细账
这个明细科目核算的是被投资单位资本公积的变动影响的被投资单位所有者权益的变动，投资单位按持股比例调整的数额。
借：长期股权投资--XX公司（股权投资准备）
贷：资本公积--股权投资准备
若将长期股权投资出售，则应将"资本公积-股权投资准备"科目金额转入"资本公积-其他资本公积"科目。
P85-P87
教材例17：A企业对B企业的投资占B企业注册资本的70%。2002年12月B企业接受其他单位捐赠的设备一台，价值20万元，预计使用年限4年，预计净残值为零。B企业2005年12月出售该台设备，所得出售收入6万元。假设A企业和B企业的所得税率均为33%。B企业历年实现的利润总额均为500万元，除了此项接受捐赠设备需进行纳税调整外，无其他纳税调整事项。B企业和A企业的会计处理如下：
B企业的会计处理：
（1）2002年接受捐赠设备
借：固定资产 200000
贷：待转资产价值 200000
（2）2002年应交所得税
应交所得税=（500+20）×33%=171.6（万元），其中，接受捐赠资产价值应交的所得税为6.6万元。
借：待转资产价值 200000
所得税 （1716000-66000）1650000
贷：应交税金--应交所得税 1716000
资本公积--接受捐赠非现金资产准备 （200000-66000）134000
（3）2005年出售该项设备
借：固定资产清理 50000
累计折旧 150000
贷：固定资产 200000
借：银行存款 60000
贷：固定资产清理 60000
借：固定资产清理 10000
贷：营业外收入--清理固定资产净收益 10000
借：资本公积--接受捐赠非现金资产准备 134000
贷：资本公积--其他资本公积 134000
A企业的会计处理：
（1） 2002年B企业接受捐赠设备
借：长期股权投资--B企业（股权投资准备）（134000×70%）93800
贷：资本公积--股权投资准备 93800
如果企业接受捐赠的非货币性资产金额较大，经批准可在不超过5年的期间内分期计入各年度应纳税所得额的，各期计算交纳所得税时，企业应按经主管税务机关审核确认当期应计入应纳税所得额的待转捐赠非货币性资产价值部分，从"待转资产价值"科目转出。
例18：甲公司持有乙公司50%的股份，甲公司对乙公司投资的账面价值为1000万元，未计提减值准备。乙公司所有者权益为2000万元。2001年度，乙公司改组为股份有限公司并溢价发行股票，致使甲公司持有乙公司股份降为20%，乙公司发行股票后，所有者权益总额为9 000万元，其中，股本为5000万元，资本公积为4000万元。
则甲公司的会计处理如下：
甲公司降低持股比例后应享有乙公司所有者权益份额=9000×20%=1800（万元）
甲公司应享有乙公司所有者权益份额与甲公司对乙公司投资的账面价值的差额=1800-1 000=800（万元）
借：长期股权投资--乙公司（股权投资准备） 8000000
贷：资本公积--股权投资准备 8000000
P88例19：A企业2000年起拥有B公司股权的65%。2002年B公司发现2001年度的重大会计差错计9000000元未作为费用计入损益，其累计影响净利润的数额为6 030000元。A企业按净利润的15%调整了盈余公积（10%的法定盈余公积和5%的法定公益金），未作其他分配。A企业与B企业的所得税税率相同。
A企业应作会计分录如下：
借：以前年度损益调整 （6030000×65%）3919500
贷：长期股权投资--B公司（损益调整） 3919500
借：利润分配--未分配利润 3919500
贷：以前年度损益调整 3919500
借：盈余公积--法定盈余公积 391950
--法定公益金 195975
贷：利润分配--未分配利润 587925
（5）应注意的问题
五、成本法与权益法的转换
（一）权益法转为成本法
当投资企业对被投资单位的持股比例下降，或其他原因对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，应终止采用权益法，改按成本法核算，按投资的账面价值作为投资成本。
P89 例20：甲公司1999年对乙公司投资，占乙公司注册资本的20%。乙公司的其他股份分别由其他四个企业平均持有。甲公司按权益法核算对乙公司的投资，至2000年12月31日，甲公司对乙公司投资的账面价值为300万元，其中，投资成本200万元，损益调整100万元。2001年1月5日，乙公司的某一股东--A企业收购了除甲公司以外的其他投资者对乙公司的股份，同时以160万元收购了甲公司对乙公司投资的50%。自此，A企业持有乙公司90%的股份，并控制乙公司。甲公司持有乙公司10%的股份，并失去影响力。为此，甲公司改按成本法核算。2001年3月1日，乙公司宣告分派2000年度的现金股利，甲公司可获得现金股利30万元。甲公司的会计处理如下：
（1）出售10%股权
借：银行存款 1600000
贷：长期股权投资--乙公司（投资成本） 1000000
--乙公司（损益调整） 500000
投资收益 100000
（2）出售部分股权后投资的账面价值=3000000-1500000=1500000（元）
借：长期股权投资--乙公司 1500000
贷：长期股权投资--乙公司（投资成本） 1000000
--乙公司（损益调整） 500000
（3）2001年3月1日，乙公司分派2000年度的现金股利，甲公司可获得现金股利30万元，由于乙公司分派的现金股利属于甲公司采用成本法前实现净利润的分配额，该部分分配额已记入甲公司对乙公司投资的账面价值，因此，甲公司应作为冲减投资账面价值处理。
借：应收股利 300000
贷：长期股权投资--乙公司 300000
（二）成本法转为权益法
当投资企业对被投资单位的持股比例增加，或其他原因对被投资单位具有控制、共同控制和重大影响时，应终止采用成本法，改按权益法，按追溯调整后确定的长期股权投资账面余额（不含股权投资差额）加上追加投资成本作为初始投资成本。并以此为基础计算追加投资后的股权投资差额。
P90 例21：A企业于1999年1月1日以520000元购入B公司股票，占B公司实际发行在外股数的10%，另支付2000元相关税费等，A企业采用成本法核算。1999年5月2日B公司宣告分派1998年度的股利，每股分派0.1元的现金股利,A企业可以获得40000元的现金股利.2000年1月5日A企业再以1 800000元购入B公司实际发行在外股数的25%,另支付9 000元相关税费。至此持股比例达35%，改用权益法核算此项投资。如果1999年1月1日B公司所有者权益合计为4 500000元，1999年度实现的净利润为400000元，2000年度实现净利润为400000元。A企业和B公司的所得税税率均为33%。股权投资差额按10年摊销。A企业的会计处理如下：
（1）1999年1月1日投资时
借：长期股权投资--B公司 （520000+2000）522000
贷：银行存款 522000
（2）1999年宣告分派股利
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资--B公司 40000
（3）2000年1月5日再次投资时
第一，对原按成本法核算的对B公司投资采用追溯调整法，调整原投资的账面价值
1999年投资时产生的股权投资差额=522000-（4500000×10%）=72000（元）
1999年应摊销股权投资差额=72000÷10=7200（元）
1999年应确认的投资收益=400000×10%=40000（元）
成本法改为权益法的累积影响数=40000-7200=32800（元）
借：长期股权投资--B公司（投资成本） （522000-40000-72000）410000
--B公司（股权投资差额）（72000-72000）64800
--B公司（损益调整） 40000
贷：长期股权投资--B公司 （522000-40000）482000
利润分配--未分配利润 32800
长期股权投资从成本法改为权益法时，因追溯调整而形成的股权投资差额，应在剩余股权投资差额的摊销年限内摊销；因追加投资新产生的股权投资差额，再按会计制度规定的年限摊销。即，股权投资差额应按批分别计算，分别摊销。但追加投资形成的股权投资差额金额不大，可以并入原来未摊销完毕的股权投资差额，按剩余年限一并摊销。处置长期股权投资时，未摊销的股权投资差额一并结转。
（1）冲减1999年原成本法的会计分录
借：银行存款 522000
贷：长期股权投资--B公司 522000
借：长期股权投资--B公司 40000
贷：应收股利 40000
（2）按权益法编制1999年会计分录
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 522000
贷：银行存款 522000
股权投资差额= 522000-4 500000×10%=72000
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 72000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 72000
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 40000
借：长期股权投资--B公司（损益调整） 40000
贷：利润分配--未分配利润 40000
借：利润分配--未分配利润 7200
贷：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 7200
第二，追加投资
借：长期股权投资--B公司（投资成本）（1800000+9000）1809000
贷：银行存款 1809000
（4）计算再次投资的股权投资差额
成本法改为权益法时初始投资成本=410000+40000+1809000=2259000（元）
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 40000
贷：长期股权投资--B公司（损益调整） 40000
2000年1月5日，"投资成本"明细账金额=2000年1月5日B公司所有者权益×35%，因此，应将原持股比例10%部分确认的"损益调整"明细账和"股权投资准备"明细账的金额转入"投资成本"明细账。
股权投资差额=1809000-（4500000-400000+400000）×25%
=1809000-1125000=684000（元）
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 684000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 684000
成本法改为权益法时新的投资成本=410000+40000+1809000-684000=1575000（元），即为"长期股权投资--B公司（投资成本）"的账面余额。
A企业应享有B公司所有者权益份额=（4500000-400000+400000）×35%=1575000（元）即，新的投资成本等于A企业应享有B公司所有者权益份额。
股权投资差额按10年摊销，由于1999年已经摊销了1年，原股权投资差额尚可摊销年限为9年；追加投资时产生的股权投资差额按10年摊销（注）。
2000年应摊销额=64800÷9+684000÷10=7200+68400=75 600（元）
借：投资收益--股权投资差额摊销 75600
贷：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 75600
（5）2000年应享有的投资收益=400000×35%=140000（元）
借：长期股权投资--B公司（损益调整） 140000
贷：投资收益--股权投资收益 140000
2000年12月31日，长期股权投资的账面价值
=[(410000+40000)+(1809000-684000)]+140000+[(64800+684000)-75600]=1 575000+140000+673200=2388200（元）
六、股票股利的处理
七、长期股权投资的处置
将"资本公积--股权投资准备"科目的余额转入"资本公积--其他资本公积"科目。
第三节 长期债权投资
一、长期债权投资取得时成本的确定
长期债权投资在取得时，应按取得时的实际成本作为初始投资成本。初始投资成本按以下方法确定：
以现金购入的长期债权投资，按实际支付的全部价款(包括税金、手续费等相关费用)减去已到付息期但尚未领取的债权利息，作为初始投资成本。如果所支付的税金、手续费等相关费用金额较小，可以直接计入当期损益，不计入初始投资成本。
科目设置：
长期债权投资--债券投资（面值）
（溢价）
（折价）
（应计利息）
（债券费用）
应收利息：已到付息期但尚未领取的债券利息。
投资收益：金额较小的相关费用
二、长期债券溢折价及利息的计算
（一）溢折价的计算
溢价或折价=实际支付的款项－实际支付的款项中包含的利息－实际支付的款项中包含的相关费用－面值
【例题9】某股份有限公司20×1年6月1日购入面值为1000万元的3年期债券，实际支付价款为1105万元，价款中包括已到付息期但尚未领取的债券利息50万元、未到付息期的债券利息20万元、相关税费5万元(假定未达到重要性的要求)。该项债券投资的溢价金额为（ ）万元。
A.30
B.35
C.50
D.55
【答案】A
【解析】溢价=（1105-50-20-5）-1000=30万元。
（二）溢折价的摊销
1.溢价的摊销
2.折价的摊销
【例题10】某股份有限公司2004年4月1日，以982万元的价款购入面值为1000万元的债券，进行长期投资。该债券系当年1月1日发行，票面年利率为6%，期限为3年，到期一次还本付息。为购买该债券，另发生相关税费共计16.5万元(假定达到重要性要求)。该债券折价和相关费用采用直线法摊销。该债券投资当年应确认的投资收益为（ ）万元。
A.49.5
B.58.5
C.31.5
D.45
【答案】A
【解析】该债券投资的折价=面值－（实际支付的价款-应计利息）=1000-（982-1000×6%×3/12）=33万元，摊销期为33个月，2004年底应摊销9万元，2004年底应摊销的相关费用=16.5÷33×9=4.5万元，应计利息=1000×6%×9/12=45万元，所以投资当年应确认的投资收益=45+9-4.5=49.5万元。
P93 例22：Y企业1995年1月3日购入B企业1995年1月1日发行的五年期债券,票面利率12%,债券面值1000元,企业按1050元的价格购入80张,另支付有关剩400元,该债券每年付息一次,最后一年还本金并付最后一次利息,假设Y企业按年计算利息,Y企业计提利息并分别按实际利率法和直线法摊销溢价的会计处理如下：
（1）投资时：
投资成本（80×1050） 84000
减：债券面值（80×1000） 80000
债券溢价 4000
（2）购入债券时的会计分录：
借：长期债权投资--债券投资（面值） 80000
--债券投资（溢价） 4000
投资收益--长期债券费用摊销 400注
贷：银行存款 84400
注：分录中,有关税费400元金额不大,所以直接冲减投资收益;若金额较大,则应计入投资成本,分期摊销。
（3）年度终了计算利息并摊销溢价
年终计算利息的方法有两种：
①按实际利率法计算
在实际利率法下，债券投资的每期应计利息收入等于债券的每期期初账面价值乘以实际利率。由于债券的账面价值随着债券溢折价的分摊而减少或增加，因此，所计算出的应计利息收入随之逐期减少或增加。每期利息收入和按票面利率计算的应计利息收入的差额，即为每期溢折价的摊销数。
采用实际利率法在计算实际利率时，如为分期付息债券，应当根据"债券面值+债券溢价（或减债券折价）=债券到期应收本金的贴现值＋各期收取的债券利息的贴现值"，并采用"插入法"计算得出。
表4-4 债券溢折价摊销表（实际利率法）单位：（元）
（1）投资时
借：固定资产清理 750000
累计折旧 200000
贷：固定资产 950000
借：长期股权投资--H公司（投资成本） 900000
贷：固定资产清理 750000
无形资产--土地使用权 150000
（2）1998年12月31日，H公司实现净利润，X企业按持股比例计算应享有的份额，并确认为投资收益
借：长期股权投资--H公司（损益调整） （550000×70%）385000
贷：投资收益 385000
（3）1998年末"长期股权投资--H公司"科目的账面余额=900000+385000=1285000（元）
（4）1999年宣告分派股利，X企业应按应得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值
借：应收股利--H公司 （350000×70%）245000
贷：长期股权投资--H公司（损益调整） 245000
宣告分派股利后"长期股权投资--H公司"科目的账面余额=1285000-245000=1040000（元）
（5）1999年12月31日，由于H公司全年发生净亏损2100000元，X企业按持股比例计算承担的亏损额为1470000元（2100000×70%），但因"长期股权投资--H公司"的账面价值为1040000元，而"长期股权投资--H公司"账面价值只能减记至零为限，因此，当期只能减少"长期股权投资--H公司"账面价值的金额为1040000元，未确认的亏损分担额为430000元（2100000×70%-1040000），该部分未确认的亏损分担额，应在备查簿中进行登记。
借：投资收益 1040000
贷：长期股权投资--H公司（损益调整） 1040000
（6）1999年12月31日"长期股权投资--H公司"科目的账面价值为零。
（7）2000年12月31日，因H公司实现净利润850000元，按持股比例计算X企业可享有595000元（850000×70%），按规定可享有的投资收益首先应当减去以前未确认的亏损分担额430000元，差额部分165000元（595000-430000），才可恢复长期股权投资的账面价值。
可恢复"长期股权投资--H公司"科目的账面价值=850000×70%-430000=165000（元）
借：长期股权投资--H公司（损益调整） 165000
贷：投资收益 165000
（4）"股权投资准备"明细账
这个明细科目核算的是被投资单位资本公积的变动影响的被投资单位所有者权益的变动，投资单位按持股比例调整的数额。
借：长期股权投资--XX公司（股权投资准备）
贷：资本公积--股权投资准备
若将长期股权投资出售，则应将"资本公积-股权投资准备"科目金额转入"资本公积-其他资本公积"科目。
P85-P87
教材例17：A企业对B企业的投资占B企业注册资本的70%。2002年12月B企业接受其他单位捐赠的设备一台，价值20万元，预计使用年限4年，预计净残值为零。B企业2005年12月出售该台设备，所得出售收入6万元。假设A企业和B企业的所得税率均为33%。B企业历年实现的利润总额均为500万元，除了此项接受捐赠设备需进行纳税调整外，无其他纳税调整事项。B企业和A企业的会计处理如下：
B企业的会计处理：
（1）2002年接受捐赠设备
借：固定资产 200000
贷：待转资产价值 200000
（2）2002年应交所得税
应交所得税=（500+20）×33%=171.6（万元），其中，接受捐赠资产价值应交的所得税为6.6万元。
借：待转资产价值 200000
所得税 （1716000-66000）1650000
贷：应交税金--应交所得税 1716000
资本公积--接受捐赠非现金资产准备 （200000-66000）134000
（3）2005年出售该项设备
借：固定资产清理 50000
累计折旧 150000
贷：固定资产 200000
借：银行存款 60000
贷：固定资产清理 60000
借：固定资产清理 10000
贷：营业外收入--清理固定资产净收益 10000
借：资本公积--接受捐赠非现金资产准备 134000
贷：资本公积--其他资本公积 134000
A企业的会计处理：
（1） 2002年B企业接受捐赠设备
借：长期股权投资--B企业（股权投资准备）（134000×70%）93800
贷：资本公积--股权投资准备 93800
如果企业接受捐赠的非货币性资产金额较大，经批准可在不超过5年的期间内分期计入各年度应纳税所得额的，各期计算交纳所得税时，企业应按经主管税务机关审核确认当期应计入应纳税所得额的待转捐赠非货币性资产价值部分，从"待转资产价值"科目转出。
例18：甲公司持有乙公司50%的股份，甲公司对乙公司投资的账面价值为1000万元，未计提减值准备。乙公司所有者权益为2000万元。2001年度，乙公司改组为股份有限公司并溢价发行股票，致使甲公司持有乙公司股份降为20%，乙公司发行股票后，所有者权益总额为9 000万元，其中，股本为5000万元，资本公积为4000万元。
则甲公司的会计处理如下：
甲公司降低持股比例后应享有乙公司所有者权益份额=9000×20%=1800（万元）
甲公司应享有乙公司所有者权益份额与甲公司对乙公司投资的账面价值的差额=1800-1 000=800（万元）
借：长期股权投资--乙公司（股权投资准备） 8000000
贷：资本公积--股权投资准备 8000000
P88例19：A企业2000年起拥有B公司股权的65%。2002年B公司发现2001年度的重大会计差错计9000000元未作为费用计入损益，其累计影响净利润的数额为6 030000元。A企业按净利润的15%调整了盈余公积（10%的法定盈余公积和5%的法定公益金），未作其他分配。A企业与B企业的所得税税率相同。
A企业应作会计分录如下：
借：以前年度损益调整 （6030000×65%）3919500
贷：长期股权投资--B公司（损益调整） 3919500
借：利润分配--未分配利润 3919500
贷：以前年度损益调整 3919500
借：盈余公积--法定盈余公积 391950
--法定公益金 195975
贷：利润分配--未分配利润 587925
（5）应注意的问题
五、成本法与权益法的转换
（一）权益法转为成本法
当投资企业对被投资单位的持股比例下降，或其他原因对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，应终止采用权益法，改按成本法核算，按投资的账面价值作为投资成本。
P89 例20：甲公司1999年对乙公司投资，占乙公司注册资本的20%。乙公司的其他股份分别由其他四个企业平均持有。甲公司按权益法核算对乙公司的投资，至2000年12月31日，甲公司对乙公司投资的账面价值为300万元，其中，投资成本200万元，损益调整100万元。2001年1月5日，乙公司的某一股东--A企业收购了除甲公司以外的其他投资者对乙公司的股份，同时以160万元收购了甲公司对乙公司投资的50%。自此，A企业持有乙公司90%的股份，并控制乙公司。甲公司持有乙公司10%的股份，并失去影响力。为此，甲公司改按成本法核算。2001年3月1日，乙公司宣告分派2000年度的现金股利，甲公司可获得现金股利30万元。甲公司的会计处理如下：
（1）出售10%股权
借：银行存款 1600000
贷：长期股权投资--乙公司（投资成本） 1000000
--乙公司（损益调整） 500000
投资收益 100000
（2）出售部分股权后投资的账面价值=3000000-1500000=1500000（元）
借：长期股权投资--乙公司 1500000
贷：长期股权投资--乙公司（投资成本） 1000000
--乙公司（损益调整） 500000
（3）2001年3月1日，乙公司分派2000年度的现金股利，甲公司可获得现金股利30万元，由于乙公司分派的现金股利属于甲公司采用成本法前实现净利润的分配额，该部分分配额已记入甲公司对乙公司投资的账面价值，因此，甲公司应作为冲减投资账面价值处理。
借：应收股利 300000
贷：长期股权投资--乙公司 300000
（二）成本法转为权益法
当投资企业对被投资单位的持股比例增加，或其他原因对被投资单位具有控制、共同控制和重大影响时，应终止采用成本法，改按权益法，按追溯调整后确定的长期股权投资账面余额（不含股权投资差额）加上追加投资成本作为初始投资成本。并以此为基础计算追加投资后的股权投资差额。
P90 例21：A企业于1999年1月1日以520000元购入B公司股票，占B公司实际发行在外股数的10%，另支付2000元相关税费等，A企业采用成本法核算。1999年5月2日B公司宣告分派1998年度的股利，每股分派0.1元的现金股利,A企业可以获得40000元的现金股利.2000年1月5日A企业再以1 800000元购入B公司实际发行在外股数的25%,另支付9 000元相关税费。至此持股比例达35%，改用权益法核算此项投资。如果1999年1月1日B公司所有者权益合计为4 500000元，1999年度实现的净利润为400000元，2000年度实现净利润为400000元。A企业和B公司的所得税税率均为33%。股权投资差额按10年摊销。A企业的会计处理如下：
（1）1999年1月1日投资时
借：长期股权投资--B公司 （520000+2000）522000
贷：银行存款 522000
（2）1999年宣告分派股利
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资--B公司 40000
（3）2000年1月5日再次投资时
第一，对原按成本法核算的对B公司投资采用追溯调整法，调整原投资的账面价值
1999年投资时产生的股权投资差额=522000-（4500000×10%）=72000（元）
1999年应摊销股权投资差额=72000÷10=7200（元）
1999年应确认的投资收益=400000×10%=40000（元）
成本法改为权益法的累积影响数=40000-7200=32800（元）
借：长期股权投资--B公司（投资成本） （522000-40000-72000）410000
--B公司（股权投资差额）（72000-72000）64800
--B公司（损益调整） 40000
贷：长期股权投资--B公司 （522000-40000）482000
利润分配--未分配利润 32800
长期股权投资从成本法改为权益法时，因追溯调整而形成的股权投资差额，应在剩余股权投资差额的摊销年限内摊销；因追加投资新产生的股权投资差额，再按会计制度规定的年限摊销。即，股权投资差额应按批分别计算，分别摊销。但追加投资形成的股权投资差额金额不大，可以并入原来未摊销完毕的股权投资差额，按剩余年限一并摊销。处置长期股权投资时，未摊销的股权投资差额一并结转。
（1）冲减1999年原成本法的会计分录
借：银行存款 522000
贷：长期股权投资--B公司 522000
借：长期股权投资--B公司 40000
贷：应收股利 40000
（2）按权益法编制1999年会计分录
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 522000
贷：银行存款 522000
股权投资差额= 522000-4 500000×10%=72000
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 72000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 72000
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 40000
借：长期股权投资--B公司（损益调整） 40000
贷：利润分配--未分配利润 40000
借：利润分配--未分配利润 7200
贷：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 7200
第二，追加投资
借：长期股权投资--B公司（投资成本）（1800000+9000）1809000
贷：银行存款 1809000
（4）计算再次投资的股权投资差额
成本法改为权益法时初始投资成本=410000+40000+1809000=2259000（元）
借：长期股权投资--B公司（投资成本） 40000
贷：长期股权投资--B公司（损益调整） 40000
2000年1月5日，"投资成本"明细账金额=2000年1月5日B公司所有者权益×35%，因此，应将原持股比例10%部分确认的"损益调整"明细账和"股权投资准备"明细账的金额转入"投资成本"明细账。
股权投资差额=1809000-（4500000-400000+400000）×25%
=1809000-1125000=684000（元）
借：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 684000
贷：长期股权投资--B公司（投资成本） 684000
成本法改为权益法时新的投资成本=410000+40000+1809000-684000=1575000（元），即为"长期股权投资--B公司（投资成本）"的账面余额。
A企业应享有B公司所有者权益份额=（4500000-400000+400000）×35%=1575000（元）即，新的投资成本等于A企业应享有B公司所有者权益份额。
股权投资差额按10年摊销，由于1999年已经摊销了1年，原股权投资差额尚可摊销年限为9年；追加投资时产生的股权投资差额按10年摊销（注）。
2000年应摊销额=64800÷9+684000÷10=7200+68400=75 600（元）
借：投资收益--股权投资差额摊销 75600
贷：长期股权投资--B公司（股权投资差额） 75600
（5）2000年应享有的投资收益=400000×35%=140000（元）
借：长期股权投资--B公司（损益调整） 140000
贷：投资收益--股权投资收益 140000
2000年12月31日，长期股权投资的账面价值
=[(410000+40000)+(1809000-684000)]+140000+[(64800+684000)-75600]=1 575000+140000+673200=2388200（元）
六、股票股利的处理
七、长期股权投资的处置
将"资本公积--股权投资准备"科目的余额转入"资本公积--其他资本公积"科目。
第三节 长期债权投资
一、长期债权投资取得时成本的确定
长期债权投资在取得时，应按取得时的实际成本作为初始投资成本。初始投资成本按以下方法确定：
以现金购入的长期债权投资，按实际支付的全部价款(包括税金、手续费等相关费用)减去已到付息期但尚未领取的债权利息，作为初始投资成本。如果所支付的税金、手续费等相关费用金额较小，可以直接计入当期损益，不计入初始投资成本。
科目设置：
长期债权投资--债券投资（面值）
（溢价）
（折价）
（应计利息）
（债券费用）
应收利息：已到付息期但尚未领取的债券利息。
投资收益：金额较小的相关费用
二、长期债券溢折价及利息的计算
（一）溢折价的计算
溢价或折价=实际支付的款项－实际支付的款项中包含的利息－实际支付的款项中包含的相关费用－面值
【例题9】某股份有限公司20×1年6月1日购入面值为1000万元的3年期债券，实际支付价款为1105万元，价款中包括已到付息期但尚未领取的债券利息50万元、未到付息期的债券利息20万元、相关税费5万元(假定未达到重要性的要求)。该项债券投资的溢价金额为（ ）万元。
A.30
B.35
C.50
D.55
【答案】A
【解析】溢价=（1105-50-20-5）-1000=30万元。
（二）溢折价的摊销
1.溢价的摊销
2.折价的摊销
【例题10】某股份有限公司2004年4月1日，以982万元的价款购入面值为1000万元的债券，进行长期投资。该债券系当年1月1日发行，票面年利率为6%，期限为3年，到期一次还本付息。为购买该债券，另发生相关税费共计16.5万元(假定达到重要性要求)。该债券折价和相关费用采用直线法摊销。该债券投资当年应确认的投资收益为（ ）万元。
A.49.5
B.58.5
C.31.5
D.45
【答案】A
【解析】该债券投资的折价=面值－（实际支付的价款-应计利息）=1000-（982-1000×6%×3/12）=33万元，摊销期为33个月，2004年底应摊销9万元，2004年底应摊销的相关费用=16.5÷33×9=4.5万元，应计利息=1000×6%×9/12=45万元，所以投资当年应确认的投资收益=45+9-4.5=49.5万元。
P93 例22：Y企业1995年1月3日购入B企业1995年1月1日发行的五年期债券,票面利率12%,债券面值1000元,企业按1050元的价格购入80张,另支付有关剩400元,该债券每年付息一次,最后一年还本金并付最后一次利息,假设Y企业按年计算利息,Y企业计提利息并分别按实际利率法和直线法摊销溢价的会计处理如下：
（1）投资时：
投资成本（80×1050） 84000
减：债券面值（80×1000） 80000
债券溢价 4000
（2）购入债券时的会计分录：
借：长期债权投资--债券投资（面值） 80000
--债券投资（溢价） 4000
投资收益--长期债券费用摊销 400注
贷：银行存款 84400
注：分录中,有关税费400元金额不大,所以直接冲减投资收益;若金额较大,则应计入投资成本,分期摊销。
（3）年度终了计算利息并摊销溢价
年终计算利息的方法有两种：
①按实际利率法计算
在实际利率法下，债券投资的每期应计利息收入等于债券的每期期初账面价值乘以实际利率。由于债券的账面价值随着债券溢折价的分摊而减少或增加，因此，所计算出的应计利息收入随之逐期减少或增加。每期利息收入和按票面利率计算的应计利息收入的差额，即为每期溢折价的摊销数。
采用实际利率法在计算实际利率时，如为分期付息债券，应当根据"债券面值+债券溢价（或减债券折价）=债券到期应收本金的贴现值＋各期收取的债券利息的贴现值"，并采用"插入法"计算得出。
表4-4 债券溢折价摊销表（实际利率法）单位：（元）
|
计息 日期 |
应收利息 |
利息收入 |
溢价摊销 |
未摊销溢价 |
面值和未摊销溢价之和 |
|
|
1=面值×票面利率 |
2=上一期5×实际利率 |
3=1-2 |
4=上－期4-3 |
5=上－期5-3 |
||
|
1995.1 |
9600 |
|
|
4000 |
84000 |
|
|
1995.12 |
9600 |
8954 |
646 |
3354 |
83354 |
|
|
1996.12 |
9600 |
8886 |
714 |
2640 |
82640 |
|
|
1997.12 |
9600 |
8809 |
791 |
1849 |
81849 |
|
|
1998.12 |
9600 |
8725 |
875 |
974 |
80974 |
|
|
1999.12 |
9600 |
8626 |
974 |
0 |
80000 |
|
|
合 计 |
48000 |
44000 |
4000 |
— |
— |
|
各年会计分录如下：
1995年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8954
长期债券投资--债券投资（溢价） 646
1996年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8886
长期债权投资--债券投资（溢价） 714
1997年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8809
长期债权投资--债券投资（溢价） 791
1998年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8725
长期债权投资--债券投资（溢价） 875
1999年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8626
长期债权投资--债券投资（溢价） 974
②按直线法计算
直线法是将债券的溢折价按债券的还款期限（或付息期数）平均分摊。在直线法摊销溢折价的方法下，每期溢折价的摊销数额相等。
三、可转换公司债券
持有可转换公司债券的企业，可转换公司债券在购买以及转换为股份之前，应按一般债券投资进行处理；当企业行使转换权利，将其持有的债券投资转换为股份时，应按其账面价值减去收到的现金后的余额，作为股权投资的初始投资成本。
四、其他长期债权投资的核算
五、长期债权投资损益的确认及处置
处置长期债权投资时，按实际取得的价款与长期债权投资账面价值的差额，作为当期投资损益。
六、委托贷款的核算
（一）委托贷款应按期计提利息，计入损益。原按期计提的利息到付息期不能收回时，应停止计提委托贷款利息，并将原已计提的利息冲销。其后，已冲销的利息又收回时，应冲减委托贷款本金。
（二）委托贷款利息不计提减值准备
（三）因委托贷款本金计提的减值准备在"委托贷款"科目下核算，所以委托贷款的账面余额和账面价值相等。
P98 教材例24：甲公司2000年7月1日，委托银行贷款给乙公司300万元，年利率为6%，贷款期限为2年，利息于每季度终了后15日支付，至2000年起12月31日，甲公司尚未收到第三季度的利息（甲公司于季末计提利息）。甲公司根据乙公司的财务状况预计其本金的可收回金额为200万元。甲公司的会计分录：
（1）第三季度计提利息=300×6%×25%=4.5（万元）
借：委托贷款--利息 45000
贷：投资收益--委托贷款利息收入 45000
（2）甲公司10月15日未收到利息，冲减已确认的利息
借：投资收益--委托贷款利息收入 45000
贷：委托贷款--利息 45000
（3）第四季度确认利息收入（略）
（4）年度终了，计提委托贷款本金减值准备
借：投资收益--委托贷款减值 1000000
贷：委托贷款--减值准备 1000000
第四节 投资的期末计价
一、短期投资的期末计价
二、长期投资减值
（一）计提减值准备的条件及判断标准
可收回金额，是指企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。其中，出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。
（二）计提减值准备的会计处理
1.长期投资的减值准备应按照个别投资项目确定。
2.计提的减值准备，直接计入当期损益。
3.已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回。
三、股权投资差额与计提减值的处理
"财会[2004]3号文件"对权益法核算计提减值准备会计处理的核心内容是，"长期投资减值准备"科目贷方的余额反映的是可收回金额小于应享有被投资单位所有者权益份额。因此，计提减值准备时，应首先冲减股权投资差额，股权投资差额冲减完毕后，"长期股权投资--XX单位"科目的余额即为应享有被投资单位所有者权益份额。
（1）企业投资时按照规定将产生的股权投资贷方差额计入资本公积的，其后计提长期股权投资减值准备的账务处理
①先冲减股权投资贷方差额
借：资本公积--股权投资准备
贷：长期投资减值准备
②若股权投资贷方差额不足冲减，其差额部分
借：投资收益(差额)
贷：长期投资减值准备
【例题11】黄山公司2004年12月31日对长江公司长期股权投资的账面价值为500万元，黄山公司初始投资成本小于应享有长江公司所有者权益的份额而形成的股权投资贷方差额为50万元（记入"资本公积-股权投资准备"科目）。2004年12月31日之前，该项投资未发生减值。
（1）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为460万元，黄山公司账务处理如下：
借：资本公积-股权投资准备 40
贷：长期投资减值准备--长江公司 40
（2）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为420万元，黄山公司账务处理如下：
借：资本公积-股权投资准备 50
投资收益--计提的长期投资减值准备 30
贷：长期投资减值准备--长江公司 80
（2）企业投资时按照规定将产生的股权投资借方差额计入"长期股权投资--××单位（股权投资差额）"科目的，其后计提长期股权投资减值准备的账务处理
①先冲减尚未摊销的股权投资借方差额
借：投资收益
贷：长期股权投资--XX单位（股权投资差额）
②若尚未摊销的股权投资借方差额不足冲减,其差额部分
借：投资收益(差额)
贷：长期投资减值准备
【例题12】黄山公司2004年12月31日对泰山公司长期股权投资的账面价值为800万元，尚未摊销的股权投资借方余额为30万元。
（1）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为780万元，黄山公司账务处理如下：
借：投资收益--股权投资差额摊销 20
贷：长期股权投资--泰山公司（股权投资差额） 20
（2）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为760万元，黄山公司账务处理如下：
借：投资收益--股权投资差额摊销 30
贷：长期股权投资--泰山公司（股权投资差额） 30
借：投资收益--计提的长期投资减值准备 10
贷：长期投资减值准备--泰山公司 10
四、投资的划转
（一）短期投资划转为长期投资时，应按成本与市价孰低结转
（二）计划处置的长期投资不调整至短期投资，待处置长期投资时按处置长期投资的会计处理进行处理。
五、投资在会计报表附注中的披露
六、股权分置会计处理
（一）有关概念
1. 权证
2.认购权证
3.认沽权证
（二）账务处理
1.以支付现金方式取得的流通权
2.以送股或缩股方式取得的流通权
3.以发行认购权证方式取得的流通权
4.以发行认沽权证方式取得的流通权
5.企业根据经批准的股权分置方案，向上市公司注入优质资产、豁免上市公司债务、替上市公司承担债务
1995年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8954
长期债券投资--债券投资（溢价） 646
1996年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8886
长期债权投资--债券投资（溢价） 714
1997年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8809
长期债权投资--债券投资（溢价） 791
1998年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8725
长期债权投资--债券投资（溢价） 875
1999年12月31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益--债券利息收入 8626
长期债权投资--债券投资（溢价） 974
②按直线法计算
直线法是将债券的溢折价按债券的还款期限（或付息期数）平均分摊。在直线法摊销溢折价的方法下，每期溢折价的摊销数额相等。
三、可转换公司债券
持有可转换公司债券的企业，可转换公司债券在购买以及转换为股份之前，应按一般债券投资进行处理；当企业行使转换权利，将其持有的债券投资转换为股份时，应按其账面价值减去收到的现金后的余额，作为股权投资的初始投资成本。
四、其他长期债权投资的核算
五、长期债权投资损益的确认及处置
处置长期债权投资时，按实际取得的价款与长期债权投资账面价值的差额，作为当期投资损益。
六、委托贷款的核算
（一）委托贷款应按期计提利息，计入损益。原按期计提的利息到付息期不能收回时，应停止计提委托贷款利息，并将原已计提的利息冲销。其后，已冲销的利息又收回时，应冲减委托贷款本金。
（二）委托贷款利息不计提减值准备
（三）因委托贷款本金计提的减值准备在"委托贷款"科目下核算，所以委托贷款的账面余额和账面价值相等。
P98 教材例24：甲公司2000年7月1日，委托银行贷款给乙公司300万元，年利率为6%，贷款期限为2年，利息于每季度终了后15日支付，至2000年起12月31日，甲公司尚未收到第三季度的利息（甲公司于季末计提利息）。甲公司根据乙公司的财务状况预计其本金的可收回金额为200万元。甲公司的会计分录：
（1）第三季度计提利息=300×6%×25%=4.5（万元）
借：委托贷款--利息 45000
贷：投资收益--委托贷款利息收入 45000
（2）甲公司10月15日未收到利息，冲减已确认的利息
借：投资收益--委托贷款利息收入 45000
贷：委托贷款--利息 45000
（3）第四季度确认利息收入（略）
（4）年度终了，计提委托贷款本金减值准备
借：投资收益--委托贷款减值 1000000
贷：委托贷款--减值准备 1000000
第四节 投资的期末计价
一、短期投资的期末计价
二、长期投资减值
（一）计提减值准备的条件及判断标准
可收回金额，是指企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。其中，出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。
（二）计提减值准备的会计处理
1.长期投资的减值准备应按照个别投资项目确定。
2.计提的减值准备，直接计入当期损益。
3.已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回。
三、股权投资差额与计提减值的处理
"财会[2004]3号文件"对权益法核算计提减值准备会计处理的核心内容是，"长期投资减值准备"科目贷方的余额反映的是可收回金额小于应享有被投资单位所有者权益份额。因此，计提减值准备时，应首先冲减股权投资差额，股权投资差额冲减完毕后，"长期股权投资--XX单位"科目的余额即为应享有被投资单位所有者权益份额。
（1）企业投资时按照规定将产生的股权投资贷方差额计入资本公积的，其后计提长期股权投资减值准备的账务处理
①先冲减股权投资贷方差额
借：资本公积--股权投资准备
贷：长期投资减值准备
②若股权投资贷方差额不足冲减，其差额部分
借：投资收益(差额)
贷：长期投资减值准备
【例题11】黄山公司2004年12月31日对长江公司长期股权投资的账面价值为500万元，黄山公司初始投资成本小于应享有长江公司所有者权益的份额而形成的股权投资贷方差额为50万元（记入"资本公积-股权投资准备"科目）。2004年12月31日之前，该项投资未发生减值。
（1）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为460万元，黄山公司账务处理如下：
借：资本公积-股权投资准备 40
贷：长期投资减值准备--长江公司 40
（2）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为420万元，黄山公司账务处理如下：
借：资本公积-股权投资准备 50
投资收益--计提的长期投资减值准备 30
贷：长期投资减值准备--长江公司 80
（2）企业投资时按照规定将产生的股权投资借方差额计入"长期股权投资--××单位（股权投资差额）"科目的，其后计提长期股权投资减值准备的账务处理
①先冲减尚未摊销的股权投资借方差额
借：投资收益
贷：长期股权投资--XX单位（股权投资差额）
②若尚未摊销的股权投资借方差额不足冲减,其差额部分
借：投资收益(差额)
贷：长期投资减值准备
【例题12】黄山公司2004年12月31日对泰山公司长期股权投资的账面价值为800万元，尚未摊销的股权投资借方余额为30万元。
（1）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为780万元，黄山公司账务处理如下：
借：投资收益--股权投资差额摊销 20
贷：长期股权投资--泰山公司（股权投资差额） 20
（2）若2004年12月31日该项投资的可收回金额为760万元，黄山公司账务处理如下：
借：投资收益--股权投资差额摊销 30
贷：长期股权投资--泰山公司（股权投资差额） 30
借：投资收益--计提的长期投资减值准备 10
贷：长期投资减值准备--泰山公司 10
四、投资的划转
（一）短期投资划转为长期投资时，应按成本与市价孰低结转
（二）计划处置的长期投资不调整至短期投资，待处置长期投资时按处置长期投资的会计处理进行处理。
五、投资在会计报表附注中的披露
六、股权分置会计处理
（一）有关概念
1. 权证
2.认购权证
3.认沽权证
（二）账务处理
1.以支付现金方式取得的流通权
2.以送股或缩股方式取得的流通权
3.以发行认购权证方式取得的流通权
4.以发行认沽权证方式取得的流通权
5.企业根据经批准的股权分置方案，向上市公司注入优质资产、豁免上市公司债务、替上市公司承担债务