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第十六章 与审计相关的其他鉴证业务
发布时间：2006/11/9 来源：北京财科学校 作者：caike 点击数：一、本章内容概述
1、内容结构
本章属于《审计》教材第四大部分即其他鉴证业务，即“与审计相关的其他鉴证业务”，介绍验资、盈利预测审核、内部控制审核等非会计报表审计的鉴证业务。第一节验资的审验程序和验资报告是重点；第二节盈利预测审核的审核目的和审核报告是重点；第三节内部控制审核，其内部控制规范的评价内容和审核报告是重点，由于内部控制规范涉及到第十～十四章各业务循环内容，因此，内部控制规范考试的延伸性很大。
2、考题与分值分布
本章近三年考题分值分布
年度 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题 合计
题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值
2003 1 5 5
2004 5 7.5 0.8 9 16.5
2005 3 4.5 1 6 10.5
本章内容每年考试必考，各种题型都有可能出现，所占分值较高。
3、本章涉及的准则
本章内容涉及验资审计准则。
4、本章重、难点:
（1）不同出资方式的审计目标和审验程序
（2）注册资本明细表的填列和验资报告的编写
（3）盈利预测审核报告
（4）内部控制审核报告
二、本章考点精讲
【考点一】验资的审验范围（教材P382，了解）
1、设立验资的审验范围
一般应限于与被审验单位注册资本实收情况有关的事项，包括出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限和出资币种等；
2、变更验资的审验范围
一般应限于与被审验单位注册资本和实收资本(股本)增、减变动情况有关的事项，具体地说，
（1）增加注册资本时，变更验资的审验范围包括与增资有关的出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限、出资币种及相关会计处理等。
（2）减少注册资本时，变更验资的审验范围包括与减资有关的减资者、减资金额、减资方式、减资期限、减资币种、债务清偿或担保情况、相关会计处理及减资后的出资者、出资金额、出资比例等。
【考点二】货币资金出资的审验（教材P383，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的货币资金如期、足额存入被审验单位在其所在地银行开设的账户。
例1：2004年判断题第3小题
丙公司拟增加注册资本3000万元。某股东根据增资协议，投入货币资金1000万元。A注册会计师获取并审验了丙公司提供的银行收款凭证、银行出具的确认已收讫1000万元投资款的询证函回函，据以确认该股东投入的货币资金已到位。（ ）
分析：出资者以货币资金出资时，注册会计师应当在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函等的基础上审验出资者的实际出资金额。A注册会计师还应取得丙公司开户银行的对账单后才能确认货币资金已到位。
2、审验程序
（1）总要求
以货币出资的，应当在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函的基础上审验出资者的实际出资金额。对于股份有限公司向社会公开募集的股本，还应当检查承销协议、募股清单和股票发行费用清单。
（2）具体审验程序
①检查货币出资清单的出资者、出资金额、出资币种、出资日期等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
②检查收款凭证的金额、币种、日期等内容是否与出资清单一致；
③检查收款凭证是否加盖收讫章；
④检查收款凭证的收款人是否为被审验单位，付款人是否为出资者；
⑤检查收款凭证中是否注明该款项为投资款；
⑥检查截至验资报告日止的银行对账单(或具有同等证明效力的文件)的收款金额和币种、日期等是否与收款凭证一致并关注其间资金往来有无明显异常情况；
⑦向银行寄发询证函，检查出资者是否缴存货币资金，金额是否与收款凭证一致；注册会计师应直接从被审验单位开户银行获取加盖其业务公章的银行询证函回函；
⑧股份有限公司发行新股(含配股)的，如果委托证券承销机构办理，还应当检查委托承销协议、承销报告、募股清单、股款化转凭据、股票发行清单、证券登记机构出具的有关证明；
⑨核对货币出资清单与注册资本实收情况明细表或变更情况明细表是否相符。
（3）外商投资企业货币出资的特殊审验程序：
①检查外方出资者是否从境外汇入的外币出资，并将出资款缴存于被审验单位的外币资本金账户；
②外方出资者用其从中国境内举办的其他外商投资企业获得的人民币利润出资的，检查该外商投资企业有关的已审计会计报表和审计报告、董事会有关利润分配的决议、利润获取地外汇管理部门的批准文件以及主管税务机关出具的完税证明；
③当出资的币种与注册资本的币种、记账本位币不一致时，检查折算汇率是否与协议、合同、章程以及国家有关财务会计制度的规定一致；
④出资者将出资款直接汇入被审验单位在境外开立的银行账户的，检查被审验单位注册地外汇管理部门的批准文件。
【考点三】实物出资的审验（教材P384，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的实物资产如期、足额投入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。
例2：2004年判断题第2小题
乙公司拟增加注册资本500万元。某股东根据增资协议，投入了房屋资产200万元，但尚未办理产权转移手续。A注册会计师予以验证确认，并依据该股东出具的承诺函在验资报告说明段中说明该股东承诺在半年内办理过户手续。（ ）
分析：A注册会计师还应检查房屋平面图、位置图；检查房产证明，验证出资前产权是否归某股东所有，并且对尚未办妥的产权过户手续要求乙公司与某股东签署在规定期限内办妥过户手续的承诺函。
例3：2004年判断题第4小题
丁公司将其一幢商用办公楼按市场价值进行评估，评估增值5000万元，并已作增加固定资产、增加资本公积的会计处理。经股东会批准，丁公司于年底将该评估增值形成的5000万元资本公积转增注册资本。A注册会计师在验证相关资料后，确认该项增资。（ ）
分析：资本公积转增注册资本要进行审计后确认其是否真实。丁公司用于转增注册资本的资本公积是在丁公司正常生产经营条件下将自己商用的办公楼进行评估，用评估增值部分先增记为资本公积，再以资本公积的名义转增注册资本，这一“曲线”处理看似“名正言顺”，而实际上按照企业会计制度，企业在正常生产经营中，资产应按历史成本记账，不可任意地采用评估增值方式夸大资产和所有者权益。
2、审验程序
（1）总要求
以房屋、建筑物、机器设备和材料等实物资产出资的，应当观察、监盘实物，验证其产权归属，并按国家有关规定在资产评估、价值鉴定或各出资者商定的基础上审验其价值。
（2）具体审验程序
①检查实物出资清单的各项内容是否与协议、合同、章程的规定相符；
②国家规定须进行资产评估的，查阅相关资料、检查有关情况，确定验资结论的影响，并检查投入资产的价值是否经各出资者的认可；
③观察、监盘实物的数量，并关注其状况，验证其是否与实物出资清单一致；
④检查房屋、建筑物的相关内容是否与协议、合同、章程的规定相符，检查房地产证等产权证明，验证出资前的产权是否归出资者；
⑤检查机器设备、运输工具等实物，验证其产权及作价依据；
⑥检查与实物交接相关的事宜是否与协议、合同、章程的规定相符；
⑦对须办理过户手续的实物，检查手续是否办妥；对尚未办理过户手续的，检查被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥过户手续的承诺函；
⑧核对实物出资清单与注册资本实收情况明细表或变更情况明细表是否相符。
（3）外商以实物资产出资时特殊审验内容
①对国家规定须办理价值鉴定手续的，查阅相关的外商投资财产价值鉴定书；
②检查财产价值鉴定书所列的实物与购货发票、运输清单、货物提单海关检查放行清单、保险单据、实物出资清单及验收清单是否一致；
③观察、监盘实物，验证其品名、规格、数量、价值等是否与财产价值鉴定书的有关内容一致；
④检查外币的折算是否与协议、合同、章程的规定及国家有关财务会计制度的规定相符。
【考点四】知识产权、非专利技术、土地使用权出资的审验（教材P385，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的知识产权、非专利技术、土地使用权等无形资产如期、足额投入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。
2、审验程序
（1）总要求
以知识产权、非专利技术、土地使用权等无形资产出资的，应当验证其产权归属，并按照国家有关规定在资产评估或各出资者商定的基础上审验其价值。
（2）具体审验程序
①知识产权出资时具体审计程序
A．检查知识产权出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
B．检查知识产权的价值评估是否符合国家规定，其投入价值是否经各出资者认可；
C．检查知识产权是否以其整体作价出资，知识产权作价总额占注册资本的比例是否符合国家有关规定；
D．检查知识产权是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确定；
E．检查知识产权是否办理产权转让登记手续，对拟设立企业尚未办妥转让手续的，被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥有关手续的函诺函；
F．核对知识产权出资清单与注册资本明细表或变更情况明细表是否相符。
②非专利技术审计程序
A．检查非专利技术出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
B．检查非专利技术是否以其整体作价出资，非专利技术作价总额占注册资本的比例是否符合国家有关规定；
C．检查非专利技术是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确定；
D．检查非专利技术是否签订技术转让合同，对拟设立企业尚未办妥转让手续的，被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥有关手续的函诺函；
E．核对非专利技术出资清单与注册资本明细表或变更情况明细表是否相符。
③土地使用权审计程序
A．检查土地使用权出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
B．检查土地使用权证和平面位置图，并现场察看，以审验土地使用权证载明的有关内容是否真实，土地使用权的作价依据是否合理。
D．以划拨土地使用权出资的，检查出资者是否向市、县人民政府土地管理部门申请办理土地使用权出让手续，对城市规划区内集体所有的土地，检查其是否依法征为国有土地；
E．检查土地使用权是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确定；
E．检查土地使用权是否办理变更土地登记手续，对以设立企业尚未办妥转让手续的，被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥有关手续的函诺函；
F．核对土地使用权出资清单与注册资本明细表或变更情况明细表是否相符。
例4：2004年判断题第1小题
甲公司申请取得一项土地使用权，已交纳土地出让金1000万元，并拟以此土地使用权与他人合资成立有限责任公司。根据甲公司向国土资源管理部门汇款的凭证、国有土地出让合同、股东出资确认函、国土资源管理部门收到款项的确认函及在3个月内向新设公司直接核发土地使用权证的承诺函，A注册会计师在对该新设公司验资时确认甲公司以土地使用权方式的出资。（ ）
分析：A注册会计师对新设公司土地使用权出资的审验除需要对其取得的凭证、出让合同、出资确认函进行验证外，还必须检查土地使用权平面位置图并现场察看，以审验土地使用权证载明的有关内容是否真实，土地使用权作价依据是否合理。
【考点五】净资产出资的审验（教材P386，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将与净资产出资有关的资产和负债如期、足额转入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。
2、审验程序
（1）总要求
以净资产出资的，即以净资产折合实收资本(股本)的，注册会计师应当按照国家有关规定，在审计的基础上验证其价值。
例5：2004年判断题第5小题
戊公司由于经营不善造成重大亏损，致使2002年12月31日的净资产为-400万元。为改善财务状况，缓解经营困难，戊公司股东约定用货币资金1000万元增加注册资本。经审验，A注册会计师确认戊公司新增注册资本1000万元，并在验资报告说明段中说明戊公司由于亏损导致增资前的净资产小于注册资本。（ ）
分析：被审验单位可能由于经营不善出现净资产小于注册资本的情形，如果被审验单位为了扭转局面，改善财务状况进行增资，注册会计师只对当期增资部分进行审验并出具验资报告，对增资前被审验单位的严重亏损以及导致增资前净资产小于注册资本不负验资责任，但对本期增资进行审验时也关注增资前净资产的状况，并且要求将增资前净资产小于注册资本这一状况在验资报告说明段中说明，提请验资报告使用者了解被审验单位增资前的状况。
【考点六】验资报告（教材P391，重点掌握） 1、验资报告的八大要素
验资报告应当包括以下要素：
（1）标题；
（2）收件人；
（3）范围段；
（4）意见段；
（5）说明段；
（6）附件；
（7）签章和会计师事务所地址；
（8）报告日期。
2、验资报告的说明段
除要说明验资报告的用途和使用责任外，出现下列情况之一时，注册会计师应在验资报告的说明段中予以反映。
（1）注册会计师与被审验单位在注册资本实收或变更情况的确认、相关会计处理方面存在异议，且无法协商一致的；
（2）拟设立企业及其出资者尚未办妥实物、无形资产有关财产权转移手续，但已承诺在国家规定期限内办妥有关手续的；
（3）已设立企业尚未对注册资本的实收或变更情况作了相关会计处理的；
（4）被审验单位由于严重亏损而导致增资前的净资产小于注册资本的；
（5）验资截止日至验资报告日期间注册会计师发现的影响审验结论的重大事项；
（6）本次验资以前的注册资本实收情况已经其他注册会计师审验的。
例6：2005年简答题第3小题
丙企业系由甲公司（中方）与乙公司（外方）共同设立的中外合资企业。ABC会计师事务所接受委托，对丙企业股东的第二期出资进行验证，A和B注册会计师具体承办验资业务。假定存在以下情况：
（1）根据协议、合同和章程的规定，丙企业申请登记的注册资本为3000美元，甲公司和乙公司分别出资60%和40%，在2004年3月2日和2004年10月2日之前分两期交纳，每期交纳各自出资额的50%。丙企业的记账本位币为人民币。
（2）第一期出资已于2004年3月2日到位，其中，甲公司以经评估确认的土地使用权作价900万美元出资；乙公司以货币资金600万美元出资。上述出资已经EFG会计师事务所验证，并于2004年3月2日出具了验资报告。
（3）第二期出资已于2004年10月2日到位，其中，甲公司以机器设备作价出资，经评估确认的机器设备价值为人民币7500万元；乙公司以货币资金港币4700万元出资。超出认缴出资额的部分作为丙公司对股东的负债。美元对人民币的合同约定汇率为1：8.23，出资当月1日汇率为1：8.21，出资当日汇率为1：8.24；美元对港币的合同约定汇率为1：7.76，出资当月1日汇率为1：7.74，出资当日汇率为1：7.77。
要求：
（1）在验证第二期出资时，请简要回答A和B注册会计师应当实施哪些程序以关注第一期注册资本的实收情况。
（2）在验评第二期出资后，请代A和B注册会计师编制验资报告的意见段。
（3）请代A和B注册会计师填写“本期注册资本实收情况明细表”
答案：
（1）实施哪些程序以关注第一期注册资本的实收情况P390
查阅第一期验资报告、近期会计报表和审计报告；向被审验单位获取第一期出资已到位、出资者未抽回出资的书面声明：检查第一期出资的土地使用权是否办理了产权转移手续；关注被审验单位与其关联方的有关往来有无明显异常情况。
（2）验资报告的意见段：
根据协议和章程的规定，丙公司申请登记的注册资本是3000万美元，由甲公司和乙公司在2004年3月2日和2004年10月2日之前分两期交纳。本期出资为第二期，应于2004年10月2日之前缴足。经我们审验，截止2004年10月2日止，贵公司已收到甲公司、乙公司第二期缴纳的注册资本1500万美元（壹仟五佰万美元）。各股东以货币出资600万美元，机器设备出资900万美元。
（3） 注册资本实收情况明细表
（截至2004年10月2日止）
公司名称：丙企业 注册资本币种：美元货币单位：万元
股东
名称 本期认
缴注册
资本金
额 本期实际出资情况
货币 实物 无形资产 其他 合计
（注册
资本币
种） 其中：实缴注册资本
原币
金额 按注册
资本币
种折算
的金额 原币
金额 按注册
资本币
种折算
的金额 原币
金额 按注册
资本币
种折算
的金额 金额 占本期认缴注
册资本比例
甲公司 900
7407
（人民币） 900 900 900 60%
乙公司 600 4656
（港币） 600 600 600 40%
合计 1500 4656 600 7407 900 1500 1500 100%
例7：2003年简答题第3小题
A注册会计师在ABC会计师事务所承担验资工作底稿的复核职责。在2002年度承办的5项验资业务的相关验资工作底稿中，存在以下事项：
要求：请分别上述5种情况，说明注册会计师的审验结论是否正确，并简要说明理由。
(1)甲公司为有限责任公司，拟整体变更为股份有限公司。甲公司原注册资本为2000万元，审计确认的资产总额为10000万元，负债总额为6500万元，净资产为3500万元。注册会计师根据审计确认的净资产验证确认股东交纳的注册资本合计为3000万元，资本公积为500万元。
答案：
不正确。按《公司法》规定，有限责任公司依法经批准变更为股份有限公司时，折合的股份总额应当相等于公司净资产额，即3500万元。
(2)乙公司为中外合资经营企，其外方股东以从乙公司分得的人民币利润1000万元出资设立注册资本为人民币1000万元的外商独资企业。注册会计师按照货币资金出资的一般要求审验了外方股东的货币资金出资，并在对乙公司已审会计报表和审计报告、董事会有关利润分配的决议、主管税务机关出具的完税凭证审验无误后，验证确认该外商独自企业实收的注册资本为人民币1000万元。
答案：
不正确。外方出资者用其从中国境内举办的其他外商投资企业获得的人民币利润出资的，还需取得利润获取地外汇管理部门的同意，因此注册会计师还应验证利润获取地外汇管理部门的批准文件。
(3)丙公司经国家批准实施债转股，其原注册资本为3000万元，审计后的资产总额为11100万元，负债总额为8000万元，净资产为3100万元(其中资本公积为50万元)，评估确认的净资产为3600万元。实施债转股的相关批准文件规定：债权人将债权1000万元中的40万元给予豁免，960万元转为股权，债权转股权的比例为1.2∶1，注册会计师验证确认丙公司实施债转股后的注册资本为3800万元，资本公积为750万元。
答案：
不正确。国家批准的债转股企业在进行债转股时，只需按照债权的账面价值转股即可。债转股后资本公积应为250万元。
(4)丁公司为有限责任公司，原注册资本为600万元，资产总额为1200万元，负债总额为300万元，净资产为900万元。经股东会决议，丁公司申请减少注册资本200万元。在对与减少注册资本有关的法律文件和与支付300万元货币资金相关的凭证等审验无误后，注册会计师验证确认丁公司减资后的净资产为600万元，其中注册资本为400万元。
答案：
不正确。注册会计应当在审验减少后的注册资本，审计减资日的资产负债表后，方可验证确认减资后的实收资本是否真实。
(5)中方戊公司拟与外方已公司合资设立中外合资经营企业。该中外合资经营企业的注册资本币种和记账本位币均为人民币。戊公司以经评估确认的土地使用权作价2000万元出资，己公司以货币资金美元500万元出资。美元对人民币的合同约定汇率为1∶8.23，出资当月1日汇率为1∶8.21，出资当日汇率为1∶8.24.注册会计师审验了中外双方的实际出资情况，验证确认中外双方缴纳的注册资本为人民币6120万元。
答案：
不正确。按照国家有关规定，合同有约定汇率的，应当按照合同约定汇率将缴纳的外币折合为人民币。因此，注册会计师审验确认的注册资本实收金额为人民币6115万元。
【考点七】盈利预测审核
1、盈利预测审核的目的
（1）对基本假设进行审核；
（2）对选用的会计政策进行审核；
（3）对编制基础进行审核；
（4）发表审核意见。
2、盈利预测的审核范围
注册会计师确定盈利预测审核的范围应考虑三个方面因素：（1）被审核单位编制盈利预测所依据的基本假设、所选用的会计政策以及盈利预测的编制基础；（2）影响注册会计师审核范围的要素；（3）影响被审核单位未来经营成果的关键因素。
3、盈利预测审核的程序
(1)基本假设审核内容：
①检查编制盈利预测所依据的基本假设是否与所说的一致；
②检查这些基本假设是否有合理的支持证据；
③对基本假设所依据的资料进行检查；
④对某些假设应特别关注；
⑤注册会计师虽有责任在执行盈利预测审核业务时，对基本假设进行审核，却没有责任专门就盈利预测的基本假设发表审核意见，做出审核报告。
(2)会计政策及编制基础进行审核内容：
①分析和评价经营业务的稳定性及其发展趋势；
②核实盈利预测的支持证据是否充分；
③核实盈利预测选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致；
④核实盈利预测的计算方法是否适当。
例8：2005年判断题第4小题
在L公司编制的盈利预测中，2005年度某产品的销售毛利率较2004年度有大幅度提高。原因是：L公司拟使用国产原材料替代以前使用的进口材料，国产原材料的价格仅为进口材料价格的一半。A注册会计师在对L公司提供的国产原材料性能、定价等相关资料进行审阅，并证实其可靠性后，得出以下审核结论：没有证据表明L公司关于该产品销售手利率大幅度提高的假设是不合理的。（ ）
分析： L公司的销售毛利率=（主营业务收入－主营业务成本）/主营业务收入×100%=[销售量×（单位售价－单位成本）]/（销售量×单位售价）×100%=（单位售价－单位成本）/单位售价×100%，由此可见，原材料成本大幅度下降将导致销售毛利率大幅度上升，注册会计师得出的审核结论正确。
例9：2005年判断题第5小题
在L公司编制的盈利预测中，2005年度的营业费用较2004年度下降250万元。原因是：预计在债券募集资金到位后，L公司通过购入原销售部门租用的仓库，将自2005年8月起不再支付仓库租赁费用。2004年度L公司支付上述仓库的租赁费用为600万元。A注册会计师在对公司债券发行申请和批准文件、仓库租赁协议和仓库转让意向书进行审阅，并证实其可靠性后，得出以下审核结论：没有证据表明L公司关于营业费用下降的假设及估计的金额是不合理的。（ ）
分析： L公司编制的盈利预测中假设发行债券募集资金到位后将购入租用的仓库从而不再支付从8月份到12月份5个月的租赁费用250万元。很显然，债券募集资金是否能够到位十分关键，对营业费用的降低有直接重大影响，正因如此，倘若债券发行受到影响，盈利预测结果有很大不确定性，所以，注册会计师不能得出“没有证据表明L公司关于营业费用下降的假设及估计的金额是不合理的”审核结论。
例10：2005年判断题第6小题
在L公司编制的盈利预测中，2005年度固定资产的折旧费较2004年度有所下降。原因是：L公司采用直线法预计2005年度固定资产应计提的折旧，而2004年度采用年数总和法计提折旧。基于L公司坚持采用直线法预计2005年度应计提的折旧，并且未能对变更折旧计提政策的原因做出合理解释，A注册会计师得出以下审核结论：将该事项在盈利预测审核报告中的意见段后增列说明须予以反映。（ ）
分析：依据盈利预测审核公告，注册会计师应检查盈利预测选用的会计政策与实际采用的会计政策是否一致，因此L公司盈利预测中固定期资产折旧方法与2004年报所采用的会计方法不一致，注册会计师应当得出“所选用的会计政策与贵公司实际采用的相关会计政策不一致”的审核结论。但是本判断题中“将该事项在盈利预测年检报告中的意见段后增列说明段予以反映”不是审核结论，而是“审核报告”的要求。
4、盈利预测审核报告
(1)标题；
(2)收件人；
(3)范围段；
盈利预测审核报告的范围段应当说明审核范围、被审核单位对盈利预测的责任和注册会计师的审核责任、审核依据，和已实施的主要审核程序。
(4)意见段；
盈利预测审核报告的意见段应当说明盈利预测依据的基本假设是否已充分披露，是否有证据表明这些基本假设是不合理的；盈利预测选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致；盈利预测是否按确定的编制基础编制。
(5)签章和会计师事务所地址。
(6)报告日期。
【考点八】内部控制审核
1．内部控制审核的概念
所谓内部控制审核，是指注册会计师接受委托就被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制的有效性的认定进行审核，并发表审核意见。
2．内部控制审核的程序
总的来说，内部控制审核的程序包括：
(1)了解内部控制的设计；
(2)评价内部控制设计的合理性；
(3)测试和评价内部控制执行的有效性。
3．内部控制审核报告
内部控制审核报告的要素包括以下八个方面：
①标题。统一规范为“内部控制审核报告”；
②收件人。收件人应为审核业务的委托人，审核报告应当载明收件人的全称；
③引言段。审核报告引言段应当说明被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定，被审核单位管理当局的责任以及注册会计师的责任。
④范围段。审核报告的范围段应当说明审核依据，即《内部控制审核指导意见》，审核程序，事实的审核程序为注册会计师发表审核意见提供了合理基础等。
⑤固有限制段。审核报告的固有限制段应当说明内部控制的固有限制和根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性的风险。
⑥意见段。意见段应当说明被审核单位于特定日期在所有重大方面是否保持了与会计报表相关的有效的内部控制。
审核意见的类型包括无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见四种。
⑦签章和会计师事务所的地址
⑧报告日期
4．被审核单位管理当局书面声明
注册会计师在从事内部控制审核业务时，应就下列事项向管理当局获取书面声明：
(1)管理当局对建立、健全内部控制并保持其有效性负责；
(2)管理当局已对内部控制的有效性进行了评价；
(3)管理当局已作出特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定；
(4)管理当局已向注册会计师告知内部控制在设计和执行方面存在的重大缺陷；
(5)管理当局已向注册会计师告知发生的重大舞弊，以及虽不重大但涉及管理人员或在内部控制过程中起关键作用的员工的其他舞弊；
(6)期后发生的内部控制重大变化和可能影响内部控制的其他因素，包括管理当局针对重大缺陷采取的各项改进措施。
三、同步强化练习题
（一）单项选择题
1.验资计划通常包括总体计划和具体计划，其中，具体计划是通过编制（ ）来完成的（教材P381）。
A.实施验资程序 B.验资程序表
C.验资约定书 D.验资工作底稿
2．注册会计师验资的责任是按照独立审计准则的要求，对被审验单位的注册资本（ ）（教材P378）。
A．实收情况进行审验，出具验资报告
B．变更情况进行审验，出具验资报告
C．实收或变更情况进行审验，出具审验报告
D．实收或变更情况进行审验，出具审验报告，并对验资报告的真实性、合法性负责
3．当注册会计师与被审验单位在实收资本及相关的资产、负债的确认方面存在异议，且无法协商一致时，注册会计师应当( ) （教材P393）。
A.出具保留意见的验资报告
B.出具无法表示意见的验资报告
C.在验资报告意见段后增加说明段，说明理由
D.在验资报告意见段前增列说明段，说明理由
4.下列（ ）情形需要注册会计师在验资报告的意见段后增加说明段予以说明（教材P393）。
A.被审验单位只提供实物资产的有关凭证，但拒绝注册会计师对相应的实物资产进行实地观察
B.某方出资与章程、协议的规定不一致，但这种不一致为其他各方所认可，并且重新签署了投资协议
C.审验时，被审验单位对所投固定资产尚未进行会计处理，但注册会计师可以合理确认固定资产的价值
D.某方出资额与合同、章程规定不一致，但这种不一致为其他各方所认可，并且修改了投资协议、章程
5.对尚未建立会计账目的被审验单位，注册会计师应当（ ）（教材P393）。
A.拒绝接受验资委托
B.将建立账目作为验资工作的一部分
C.在了解时代为建立
D.在实地审验之前提请其建立必要的会计账目
6．根据《内部控制审核指导意见》，注册会计师可以接受委托对特定日期与会计报表相关的内部控制进行审核，其发表审核意见的对象是( )（教材P407）。
A.内部控制的合理性
B.内部控制的一贯性
C.内部控制的有效性
D.内部控制的完整性
7．注册会计师在编制盈利预测审核报告时，如与被审核单位在审核意见方面存在异议且无法协商一致，应当( ) （教材P407）。
A．与被审核单位进一步协商，以消除异议
B．在意见段之后增加说明段予以反映
C．在意见段之前增加说明段予以反映
D．修改范围段和意见段
（二）多项选择题
1．验资报告具有法定证明效力，其主要用途在于( ) （教材P379）。
A.被审验单位明示其持续经营能力
B.被审验单位向企业登记机关申请设立或变更登记
C.被审验单位向出资者签发出资证明
D.被审验单位出资者在规定期限内办理产权转移手续
2.注册会计师实施验资前，应当了解被审验单位的基本情况包括（ ）（教材P380）。
A.被审验单位的组织结构和人员情况
B.会计师事务所的自审能力
C.是否建立了验资所应有的会计账目
D.是否带有其他附加条件
3.注册会计师在验资时，无论出资者以货币资金出资，还是以实物资产、无形资产出资，均应对所出资资产的（ ）等内容进行审验（教材P383-387）。
A.产权转移手续
B.会计处理
C.价值认定
D.是否符合合同、章程、协议的规定
4.对于验资时尚未对投入的资产办理财产转移手续的，注册会计师应当（ ）（教材P388）。
A.不予确认投入的资产
B.获取被审验单位与其出资者签署的在规定期限内办妥财产转移手续的承诺函
C.在验资报告的说明段中予以反映
D.发表保留意见或否定意见
5.验资报告的作用，主要体现在以下几个方面（ ）（教材P392）。
A．证明企业已经设立
B．确定出资者资金出资到位情况
C．办理工商登记
D．证明企业经营实力
6.注册会计师出具的验资报告不能被视为对被审验的（ ）做出的保证（教材P392）。
A.日后偿还债务能力B.经营效率
C.持续经营能力 D.经营效果
7.在关于盈利预测审核业务的下列说法中，正确的是（ ）（教材P404）。
A.在接受委托之前，应考虑自身能力和能否保持独立性
B.在进行审核过程中，应保持必要的谨慎态度
C.在发表审核报告时，不以盈利预测结果的可实现程度作保证
D.若被审核单位拒绝改变其明显不切实际的基本假设，应解除业务约定
8.注册会计师审核盈利预测所依据的基本假设，主要审查以下内容（ ）（教材P405）。
A.编制盈利预测所依据的基本假设是否与所说的一致
B.编制盈利预测所依据的基本假设是否有合理的支持证据
C.编制盈利预测所依据的基本假设所依据的资料
D.编制盈利预测所依据的基本假设是否能够实现
9.如果注册会计师认为被审核单位内部控制存在重大缺陷，而管理当局已在声明书及认定中恰当地说明了内部控制重大缺陷及其对实现控制目标的影响，注册会计师应当（ ）（教材P412）。
A.发表无保留意见
B.在审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表保留意见
C.发表拒绝表示意见
D.审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表否定意见
（三）判断题
1.如果出资者以或有产权纠纷的房屋建筑物出资的，则注册会计师一般不能认定其产权的归属。（ ）（教材P384）
2．丙注册会计师在为B公司验资时已查明：B公司注册资本为5000万元，其中投资者以货币资金投入2000万元，实物资产投入1800万元，无形资产投入1200万元(其中300万元为土地使用权)。丙注册会计师因此认为上述无形资产出资符合国家有关规定。( ) （教材P385）
3.注册会计师出具的验资报告只能说明截止到验资报告日这一时点为止被审验单位的注册资本的实收情况，验资报告具有很强的时效性。（ ）（教材P392）
4.注册会计师应在审验以前，提请被审验单位建立必要的会计账目。（ ）（教材P393）
5．注册会计师进行盈利预测审核，主要是对被审核单位编制盈利预测所依据的基本假设、所选用的会计政策和盈利预测结果的可靠性发表审核意见。( ) （教材P403）
6.在盈利预测审核中，只要注册会计师没有发现基本假设的不合理之处，就可以认为其基本假设有合理的支持证据。（ ）（教材P405）
7.注册会计师如认为被审核盈利预测所依据的基本假设明显不切实际，应当明确告知被审核单位予以纠正，被审核单位坚持不改的，应发表否定意见。（ ）（教材P407）
（四）简答题
1．ABC有限公司系由甲公司（合资中方，国有企业）、乙公司（合资中方，非国有企业）和丙公司（合资外方）共同出资组建的外商投资企业。合同、协议和章程规定，ABC有限公司的注册资本币别为人民币；甲公司以房屋及建筑物、土地使用权出资；乙公司以国内机器设备出资；丙公司以货币资金（美元）、进口机器设备（以美元计价）出资，按出资日中国人民银行公布的市场汇率（中间价）折算为人民币。甲、乙、丙公司按照合同、协议和章程办理了出资事宜，并委托北京东方会计师事务所进行验资。请分别简要说明注册会计师验证甲、乙、丙公司出资额时所认可的作价依据（教材P392）。
2．注册会计师对外商投资企业货币资金投入的特殊验证内容有哪些？（教材P384）
3．注册会计师X和Y对ABC股份有限公司2003年度会计报表出具了审计报告，同时又对其2004年度的盈利预测出具了审核报告。简要回答这两份报告存在哪些主要区别？（教材P407）
4．ABC会计师事务所的A和B注册会计师对X股份有限公司编制的2002年度盈利预测报告进行了审核。假设相关审核程序已于2001年12月28日全部完成，审核目的已经实现。A和B注册会计师于2002年1月5日草拟了如下盈利预测审核报告，并按约定于2002年1月10日出具了审核报告。请指出其中不恰当之处，并予以更正（教材P407）。
审核报告
X股份有限公司董事会：
我们对X股份有限公司2002年度的盈利预测所依据的基本假设、选用的会计处理方法及其编制基础进行了审核。贵公司对盈利预测报告的编制及其实现承担全部责任，我们的责任是对它们发表审核意见。我们的审核是根据《独立审计准则》进行的。在审核过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括审查会计记录等我们认为必要的审核程序。
我们认为，上述盈利预测所依据的基本假设无证据表明其存在不合理之处；盈利预测已按照确定的编制基础编制；所选用的会计处理方法符合一贯性原则。
附件(一)：X股份有限公司2002年度盈利预测表
附件(二)：X股份有限公司2002年度盈利预测的编制基础和基本假设
XX会计师事务所 中国注册会计师A (签名、盖章)
(公章) 中国注册会计师B(签名、盖章)
地址：中国•××市 2002年1月10日
（五）综合题
1．X公司系拟设立的有限责任公司，根据协议、章程的规定，其申请登记的注册资本为人民币3000万元，由甲公司和乙公司于2002年2月28日之前缴足。其中，甲公司出资2400万元，占注册资本金额的80%，出资方式为：甲公司拥有的a机器设备10台，计2100万元，有效期限尚余8年的b专利权1项，计300万元；乙公司出资600万元，占注册资本金额的20%，出资方式为货币。
甲公司于2002年2月27日投入a机器设备10台，办理了交接手续，X公司全体股东确认的价值为2100万元；同日，甲公司投入有效期限尚余8年的b专利权1项，办理了交接手续，X公司全体股东确认的价值为300万元。甲公司与X公司尚未办妥b专利权转让登记手续，但已承诺按照有关规定，在X公司成立后6个月内办妥b专利权转让登记手续，并报公司登记机关备案。
乙公司于2002年2月21日和23日分别缴存中国银行××市营业部人民币账户(账号4518090016891)200万元和400万元。
ABC会计师事务所的A和B注册会计师负责执行该项验资业务，在按规定实施了所有审验程序后，于2002年3月2日结束外勤工作，并于2002年3月4日签发了下列验资报告： 验资报告
X公司(筹)董事会：
我们接受委托，审验了贵公司(筹)截至2002年2月28日止申请设立登记的注册资本实收情况。按照国家相关法律、法规的规定和协议、章程的要求出资是全体股东及贵公司(筹)的责任。我们的责任是对贵公司(筹)注册资本的实收情况发表审验意见。我们的审验是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审验过程中，我们结合贵公司(筹)的实际情况，实施了检查等必要的审验程序。
根据有关协议、章程的规定，贵公司(筹)申请登记的注册资本为人民币3000万元，由甲公司和乙公司于2002年2月28日之前缴足。经我们审验，截至2002年2月28日止，贵公司(筹)已收到全体股东缴纳的注册资本合计人民币3000万元。各股东以货币出资600万元，实物出资2100万元，知识产权出资300万元。
附件：
1.验资事项说明
2.注册资本实收情况明细表
3.本所的《企业法人营业执照》复印件
4.银行进账单等入资凭证复印件
5.实物转让清单
6.专利证书复印件和专利登记簿副本复印件
7.公司设立批文、名称预先核准通知书
8.出资单位资产、负债、权益情况表
ABC会计师事务所 中国注册会计师A
(公章) (签名、盖章)
中国注册会计师B
(签名、盖章)
地址：中国•××市 报告日期：2002年3月4日
附件1：
验资事项说明
一、组建及审批情况
(从略)
二、申请的注册资本及出资规定
根据经批准的协议、章程的规定，贵公司(筹)申请登记的注册资本为人民币3000万元，由全体股东于2002年2月28日之前缴足。其中：甲公司应出资人民币2400万元，占注册资本的80%，出资方式为实物2100万元、知识产权300万元；乙公司应出资人民币600万元，占注册资本的20%，出资方式为货币。
三、审验结果
截至2002年2月28日止，贵公司(筹)已收到甲公司和乙公司缴纳的注册资本合计人民币3000万元。
(一)甲公司缴纳人民币2400万元。其中：2002年2月27日投入a机器设备10台，X公司全体股东确认的价值为2100万元；同日，投入有效期限尚余8年的b专利权1项，X公司全体股东确认的价值为300万元。
(二)乙公司缴纳人民币600万元，于2002年2月21日和23日分别缴存中国银行××市营业部人民币账户(账号4518090016891)200万元和400万元。
四、其他事项
(一)截至2002年2月28日止，以专利权出资的甲公司尚未与贵公司(筹)办妥b专利权转让登记手续，但甲公司与贵公司(筹)已承诺按照有关规定在公司成立后6个月内办妥b专利权转让登记手续，并报公司登记机关备案。
(二)本验资报告供贵公司(筹)申请设立登记及据以向全体股东签发出资证明时使用，不应将其视为对贵公司(筹)验资报告日后资本保全、偿债能力和持续经营能力等的保证。因使用不当造成的后果，与执行本验资业务的注册会计师及会计师事务所无关。附件2：
注册资本实收情况明细表
拟设立公司名称：X公司 截至2002年2月28日 货币单位：人民币万元
股东名称 认缴注册资本 实际出资情况
金额 出资比例 货币 实物 无形资产 净资产 其他 合计 其中：实缴注册资本
金额 占注册资本总额比例
甲公司 2400 80% 2100 300 2400 2400 80%
乙公司 600 20% 600 600 600 20%
合计 3000 100% 600 2100 300 3000 3000 100%
附件3：本所的《企业法人营业执照》复印件(从略)
附件4：银行进账单等入资凭证复印件(从略)
附件5：实物转让清单(从略)
附件6：专利证书复印件和专利登记簿副本复印件(从略)
附件7：公司设立批文、名称预先核准通知书(从略)
附件8：出资单位资产、负债、权益情况表(从略)
【要求】
(1)针对甲公司出资的b专利权，A和B注册会计师应当实施哪些具体审验程序?
(2)在审验过程中，A和B注册会计师遇到哪些情形时，应当拒绝出具验资报告并解除验资业务约定?
(3)请指出上述验资报告中的不妥之处，并予以更正。
五、同步强化练习题答案及解析
（一）单项选择题
1.【答案】B
2．【答案】C
3．【答案】C
【解析】验资报告的意见是经审验而确认的相关数额，它并无类型之分，因此不能选A、B，其说明段应列示于意见段之后。
4.【答案】C
【解析】A属于拒绝出具验资报告的情形；B、D都无须说明，只须按新的投资协议、章程进行判断即可。
5.【答案】D
6．【答案】C
【解析】考查内容为内部控制审核的含义。
7.【答案】B
【解析】不选A，因为题中已明示“无法协商一致”；不选C，因为盈利预测审核报告的意见段之间不能有说明段；亦不能选D，因为在“无法协商一致”的情况下修改范围段和意见段意味着注册会计师在向被审核单位或许是无原则的妥协。这说明只能选B，况且B是明文规定。
（二）多项选择题
1．【答案】B、C
【解析】验资报告的法定证明效力B、C属于验资实务公告的明文规定。
2.【答案】A、B、C、D
3.【答案】A、B、C、D
4.【答案】B、C
【解析】在验资时尚未办理财产转移手续的，注册会计师应当获取被审验单位与其出资者签署的在规定期限内办妥财产转移手续的承诺函，并在验资报告的说明段中予以反映。
5.【答案】B、C
6.【答案】A、B、C、D
7.【答案】A、B、C、D
8.【答案】A、B、C
9．【答案】B、D
【解析】如果注册会计师认为被审核单位内部控制存在重大缺陷，而管理当局已在声明书及认定中恰当地说明了内部控制重大缺陷及其对实现控制目标的影响，注册会计师应当在审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表保留意见或否定意见。
（三）判断题
1.【答案】√
2．【答案】√
【解析】扣除土地使用权300万元后，所投无形资产900万元占注册资本的比例为900/5000=18%，不超过20%的比例，因此符合相关规定。
3.【答案】√
4.【答案】×
【解析】在验资以前，注册会计师应提请被审验单位建立必要的会计账目，并非是完善的会计账目。
5．【答案】×
【答案】注册会计师进行盈利预测审核的目的，是对被审核单位编制预测所依据的基本假设、选用的会计政策及编制基础进行审核，并发表审核意见，而不是如题中所言对盈利预测结果的可靠性发表审核意见。
6.【答案】√
【解析】这实际上也是注册会计师为什么仅对盈利预测的基本假设发表消极保证的审核意见的原因。
7.【答案】×
【解析】注册会计师如认为盈利预测所依据的基本假设明显不切实际，应当明确告知被审核单位予以纠正，被审核单位坚持不改的，注册会计师应当拒绝接受委托或解除业务约定。
（四）简答题
1．【答案】
（1）验证甲公司出资额时所认可的作价依据
①对房屋及建筑物出资，以经法定评估机构评估，并获得国有资产管理部门确认的评估结果为作价依据。
②对土地使用权出资，以经出资各方协商一致并经土地管理部门批准转让的价值为作价依据。
（2）验证乙公司出资额时所认可的作价依据
对乙公司出资的国内机器设备，以出资各方协商一致的价值为作价依据。
（3）验证丙公司出资额时所认可的作价依据
①对外币出资，以出资日中国人民银行公布的市场汇率（中间价）折算成人民币为作价依据。
②对进口机器设备出资，以经过国家商检部门或由其认定的其他鉴定机构鉴定的美元价值，按出资日中国人民银行公布的市场汇率（中间价）折算成人民币为作价依据。
2．【答案】
注册会计师对外商投资企业货币资金投入的特殊验证内容有：
（1）外方投资者是否以外币资金出资；
（2）投资者用在中华人民共和国境内的其他外商投资企业分得的人民币利润直接投资时，是否获得该利润获取地外汇管理部门的批准；
（3）当投入货币资金的币别与外商投资企业的注册资本币别、记账本位币不一致时，其折算汇率是否符合合同、协议、章程以及国家有关财务会计制度的规定；
（4）投资款直接汇入外商投资企业在境外开设的银行账户是否获得注册地外汇管理部门的批准；
（5）注册资本与投资总额的比例、出资期限是否符合法定要求，注册资本中外方投资者的投资比例是否低于25%。
3．【答案】这两份报告存在以下主要区别是：
（1）标题不同。审计报告的标题为“审计报告”，盈利审核报告的标题为“盈利预测审核报告”。
（2）目的不同。审计报告是对ABC股份公司中2003年度会计报表的合法性、公允性发表意见；盈利预测审核报告是对ABC股份有限公司2004年盈利预测的基本假设、选用的会计政策及编制基础发表意见。
（3）意见类型不同。审计报告反映对ABC股份公司2003年度会计报表的审计意见，可以根据实际审计结果，选用无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见；盈利预测审核报告反映对ABC股份公司2004年度盈利预测的审核意见，包括预测所依据的基本假设是否充分披露，是否有证据表明这些假设是不合理的，预测所选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致，预测是否按确定的编制基础编制。实质上是一种消极保证意见。
（4）结构不同。审计报告通常包括范围段和意见段，在出具保留意见、否定意见和无法表示意见时，应在范围段与意见段之间增列说明段，明确说明所持不同意见的原因和理由，如注册会计师认为必要，还可在意见段之后增加重要事项说明；盈利预测审核报告通常也包括范围段和意见段，但注册会计师所持不同意见及理由则应由意见段之后增加的说明段中予以反映。
4．【答案】
上述盈利预测审核报告存在以下不恰当之处：
(1)报告名称错误：应当为“盈利预测审核报告”；
(2)收件人错误：应“Ｘ股份有限公司全体股东”；
(3)范围段中存在五个不恰当之处：
一是审核范围中的“会计处理方法”不恰当，应改为“会计政策”；
二是盈利预测的责任主体“贵公司”不恰当，应改为“贵公司董事会”；
三是盈利预测的责任内容“盈利预测报告的编制及其实现”不恰当，应改为“盈利预测的基本假设、选用的会计政策及其编制基础”；
四是审核依据中“《独立审计准则》”不恰当，应改为“《独立审计实务公告第4号——盈利预测审核》”；
五是审核程序“实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审核程序”不恰当，应改为“实施了必要的审核程序”。
(4)意见段中存在两个不恰当之处：
一是“上述盈利预测所依据的基本假设无证据表明其存在不合理之处”应改为“上述盈利预测所依据的基本假设已充分披露，无证据表明这些假设是不合理的”；
二是“所选用的会计处理方法符合一贯性原则”应改为“所选用的会计处理方法与实际采用的相关会计政策一致”；
(5)报告日期错误，正确的报告日期应为2001年12月28日。
（五）综合题
1．【答案】
针对要求(1)：
针对甲公司出资的b专利权，A和B注册会计师应当实施以下具体审验程序：
①检查知识产权(或无形资产)出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、章程的规定；
②检查专利证书等产权证明，验证出资前的产权是否归出资者所有；
③检查知识产权是否以其整体作价出资，知识产权作价总金额占注册资本的比例是否符合国家有关规定；
④检查知识产权是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确认；
⑤检查被审验单位及出资者是否签署了在规定期限内办妥知识产权转让登记手续的承诺函；
⑥核对知识产权(或无形资产)出资清单与注册资本实收情况明细表是否相符。
针对要求(2)：
A和B注册会计师在审验过程中，遇到下列情形之一时，应当拒绝出具验资报告，并解除验资业务约定：
①被审验单位或其出资者不能提供真实、合法、完整的验资资料的；
②被审验单位或其出资者对注册会计师应当实施的审验程序不予合作，甚至阻挠审验的；
③被审验单位或其出资者坚持要求注册会计师作不实证明的。
针对要求(3)：
对上述验资报告中存在的不妥之处，指出并更正如下：
①收件人不妥，应为“X公司(筹)全体股东”；
②范围段中对出资者及被审验单位的责任的说明不完整，应为“按照国家相关法律、法规的规定和协议、章程的要求出资，提供真实、合法、完整的验资资料，保护资产的安全、完整是全体股东及贵公司(筹)的责任”；
③范围段中注册会计师的审验依据不妥，应为“《独立审计实务公告第1号——验资》”；
④意见段中关于被审验单位实际收到全体股东缴纳的注册资本合计数人民币“3000万元”不妥，应为“人民币叁千万元”；
⑤意见段最后遗漏知识产权出资金额占注册资本的比例，应补充“知识产权出资金额占注册资本的比例为10%”；
⑥验资报告正文遗漏说明段，应将原列于验资报告附件1——验资事项说明中的四(一)和四(二)两项内容改列为验资报告正文说明段；
⑦验资报告正文中列示的附件不妥，应保留原附件1、2，取消原附件3至8；
⑧验资报告日期不妥，应为“2002年3月2日”。
1、内容结构
本章属于《审计》教材第四大部分即其他鉴证业务，即“与审计相关的其他鉴证业务”，介绍验资、盈利预测审核、内部控制审核等非会计报表审计的鉴证业务。第一节验资的审验程序和验资报告是重点；第二节盈利预测审核的审核目的和审核报告是重点；第三节内部控制审核，其内部控制规范的评价内容和审核报告是重点，由于内部控制规范涉及到第十～十四章各业务循环内容，因此，内部控制规范考试的延伸性很大。
2、考题与分值分布
本章近三年考题分值分布
年度 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题 合计
题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值
2003 1 5 5
2004 5 7.5 0.8 9 16.5
2005 3 4.5 1 6 10.5
本章内容每年考试必考，各种题型都有可能出现，所占分值较高。
3、本章涉及的准则
本章内容涉及验资审计准则。
4、本章重、难点:
（1）不同出资方式的审计目标和审验程序
（2）注册资本明细表的填列和验资报告的编写
（3）盈利预测审核报告
（4）内部控制审核报告
二、本章考点精讲
【考点一】验资的审验范围（教材P382，了解）
1、设立验资的审验范围
一般应限于与被审验单位注册资本实收情况有关的事项，包括出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限和出资币种等；
2、变更验资的审验范围
一般应限于与被审验单位注册资本和实收资本(股本)增、减变动情况有关的事项，具体地说，
（1）增加注册资本时，变更验资的审验范围包括与增资有关的出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限、出资币种及相关会计处理等。
（2）减少注册资本时，变更验资的审验范围包括与减资有关的减资者、减资金额、减资方式、减资期限、减资币种、债务清偿或担保情况、相关会计处理及减资后的出资者、出资金额、出资比例等。
【考点二】货币资金出资的审验（教材P383，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的货币资金如期、足额存入被审验单位在其所在地银行开设的账户。
例1：2004年判断题第3小题
丙公司拟增加注册资本3000万元。某股东根据增资协议，投入货币资金1000万元。A注册会计师获取并审验了丙公司提供的银行收款凭证、银行出具的确认已收讫1000万元投资款的询证函回函，据以确认该股东投入的货币资金已到位。（ ）
分析：出资者以货币资金出资时，注册会计师应当在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函等的基础上审验出资者的实际出资金额。A注册会计师还应取得丙公司开户银行的对账单后才能确认货币资金已到位。
2、审验程序
（1）总要求
以货币出资的，应当在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函的基础上审验出资者的实际出资金额。对于股份有限公司向社会公开募集的股本，还应当检查承销协议、募股清单和股票发行费用清单。
（2）具体审验程序
①检查货币出资清单的出资者、出资金额、出资币种、出资日期等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
②检查收款凭证的金额、币种、日期等内容是否与出资清单一致；
③检查收款凭证是否加盖收讫章；
④检查收款凭证的收款人是否为被审验单位，付款人是否为出资者；
⑤检查收款凭证中是否注明该款项为投资款；
⑥检查截至验资报告日止的银行对账单(或具有同等证明效力的文件)的收款金额和币种、日期等是否与收款凭证一致并关注其间资金往来有无明显异常情况；
⑦向银行寄发询证函，检查出资者是否缴存货币资金，金额是否与收款凭证一致；注册会计师应直接从被审验单位开户银行获取加盖其业务公章的银行询证函回函；
⑧股份有限公司发行新股(含配股)的，如果委托证券承销机构办理，还应当检查委托承销协议、承销报告、募股清单、股款化转凭据、股票发行清单、证券登记机构出具的有关证明；
⑨核对货币出资清单与注册资本实收情况明细表或变更情况明细表是否相符。
（3）外商投资企业货币出资的特殊审验程序：
①检查外方出资者是否从境外汇入的外币出资，并将出资款缴存于被审验单位的外币资本金账户；
②外方出资者用其从中国境内举办的其他外商投资企业获得的人民币利润出资的，检查该外商投资企业有关的已审计会计报表和审计报告、董事会有关利润分配的决议、利润获取地外汇管理部门的批准文件以及主管税务机关出具的完税证明；
③当出资的币种与注册资本的币种、记账本位币不一致时，检查折算汇率是否与协议、合同、章程以及国家有关财务会计制度的规定一致；
④出资者将出资款直接汇入被审验单位在境外开立的银行账户的，检查被审验单位注册地外汇管理部门的批准文件。
【考点三】实物出资的审验（教材P384，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的实物资产如期、足额投入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。
例2：2004年判断题第2小题
乙公司拟增加注册资本500万元。某股东根据增资协议，投入了房屋资产200万元，但尚未办理产权转移手续。A注册会计师予以验证确认，并依据该股东出具的承诺函在验资报告说明段中说明该股东承诺在半年内办理过户手续。（ ）
分析：A注册会计师还应检查房屋平面图、位置图；检查房产证明，验证出资前产权是否归某股东所有，并且对尚未办妥的产权过户手续要求乙公司与某股东签署在规定期限内办妥过户手续的承诺函。
例3：2004年判断题第4小题
丁公司将其一幢商用办公楼按市场价值进行评估，评估增值5000万元，并已作增加固定资产、增加资本公积的会计处理。经股东会批准，丁公司于年底将该评估增值形成的5000万元资本公积转增注册资本。A注册会计师在验证相关资料后，确认该项增资。（ ）
分析：资本公积转增注册资本要进行审计后确认其是否真实。丁公司用于转增注册资本的资本公积是在丁公司正常生产经营条件下将自己商用的办公楼进行评估，用评估增值部分先增记为资本公积，再以资本公积的名义转增注册资本，这一“曲线”处理看似“名正言顺”，而实际上按照企业会计制度，企业在正常生产经营中，资产应按历史成本记账，不可任意地采用评估增值方式夸大资产和所有者权益。
2、审验程序
（1）总要求
以房屋、建筑物、机器设备和材料等实物资产出资的，应当观察、监盘实物，验证其产权归属，并按国家有关规定在资产评估、价值鉴定或各出资者商定的基础上审验其价值。
（2）具体审验程序
①检查实物出资清单的各项内容是否与协议、合同、章程的规定相符；
②国家规定须进行资产评估的，查阅相关资料、检查有关情况，确定验资结论的影响，并检查投入资产的价值是否经各出资者的认可；
③观察、监盘实物的数量，并关注其状况，验证其是否与实物出资清单一致；
④检查房屋、建筑物的相关内容是否与协议、合同、章程的规定相符，检查房地产证等产权证明，验证出资前的产权是否归出资者；
⑤检查机器设备、运输工具等实物，验证其产权及作价依据；
⑥检查与实物交接相关的事宜是否与协议、合同、章程的规定相符；
⑦对须办理过户手续的实物，检查手续是否办妥；对尚未办理过户手续的，检查被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥过户手续的承诺函；
⑧核对实物出资清单与注册资本实收情况明细表或变更情况明细表是否相符。
（3）外商以实物资产出资时特殊审验内容
①对国家规定须办理价值鉴定手续的，查阅相关的外商投资财产价值鉴定书；
②检查财产价值鉴定书所列的实物与购货发票、运输清单、货物提单海关检查放行清单、保险单据、实物出资清单及验收清单是否一致；
③观察、监盘实物，验证其品名、规格、数量、价值等是否与财产价值鉴定书的有关内容一致；
④检查外币的折算是否与协议、合同、章程的规定及国家有关财务会计制度的规定相符。
【考点四】知识产权、非专利技术、土地使用权出资的审验（教材P385，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将其认缴的知识产权、非专利技术、土地使用权等无形资产如期、足额投入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。
2、审验程序
（1）总要求
以知识产权、非专利技术、土地使用权等无形资产出资的，应当验证其产权归属，并按照国家有关规定在资产评估或各出资者商定的基础上审验其价值。
（2）具体审验程序
①知识产权出资时具体审计程序
A．检查知识产权出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
B．检查知识产权的价值评估是否符合国家规定，其投入价值是否经各出资者认可；
C．检查知识产权是否以其整体作价出资，知识产权作价总额占注册资本的比例是否符合国家有关规定；
D．检查知识产权是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确定；
E．检查知识产权是否办理产权转让登记手续，对拟设立企业尚未办妥转让手续的，被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥有关手续的函诺函；
F．核对知识产权出资清单与注册资本明细表或变更情况明细表是否相符。
②非专利技术审计程序
A．检查非专利技术出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
B．检查非专利技术是否以其整体作价出资，非专利技术作价总额占注册资本的比例是否符合国家有关规定；
C．检查非专利技术是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确定；
D．检查非专利技术是否签订技术转让合同，对拟设立企业尚未办妥转让手续的，被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥有关手续的函诺函；
E．核对非专利技术出资清单与注册资本明细表或变更情况明细表是否相符。
③土地使用权审计程序
A．检查土地使用权出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、合同、章程的规定；
B．检查土地使用权证和平面位置图，并现场察看，以审验土地使用权证载明的有关内容是否真实，土地使用权的作价依据是否合理。
D．以划拨土地使用权出资的，检查出资者是否向市、县人民政府土地管理部门申请办理土地使用权出让手续，对城市规划区内集体所有的土地，检查其是否依法征为国有土地；
E．检查土地使用权是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确定；
E．检查土地使用权是否办理变更土地登记手续，对以设立企业尚未办妥转让手续的，被审验单位及其出资者是否签署了在规定期限内办妥有关手续的函诺函；
F．核对土地使用权出资清单与注册资本明细表或变更情况明细表是否相符。
例4：2004年判断题第1小题
甲公司申请取得一项土地使用权，已交纳土地出让金1000万元，并拟以此土地使用权与他人合资成立有限责任公司。根据甲公司向国土资源管理部门汇款的凭证、国有土地出让合同、股东出资确认函、国土资源管理部门收到款项的确认函及在3个月内向新设公司直接核发土地使用权证的承诺函，A注册会计师在对该新设公司验资时确认甲公司以土地使用权方式的出资。（ ）
分析：A注册会计师对新设公司土地使用权出资的审验除需要对其取得的凭证、出让合同、出资确认函进行验证外，还必须检查土地使用权平面位置图并现场察看，以审验土地使用权证载明的有关内容是否真实，土地使用权作价依据是否合理。
【考点五】净资产出资的审验（教材P386，重点掌握）
1、审验目标
审验出资者是否按照协议、合同、章程的规定将与净资产出资有关的资产和负债如期、足额转入被审验单位，并办理有关财产权转移手续。
2、审验程序
（1）总要求
以净资产出资的，即以净资产折合实收资本(股本)的，注册会计师应当按照国家有关规定，在审计的基础上验证其价值。
例5：2004年判断题第5小题
戊公司由于经营不善造成重大亏损，致使2002年12月31日的净资产为-400万元。为改善财务状况，缓解经营困难，戊公司股东约定用货币资金1000万元增加注册资本。经审验，A注册会计师确认戊公司新增注册资本1000万元，并在验资报告说明段中说明戊公司由于亏损导致增资前的净资产小于注册资本。（ ）
分析：被审验单位可能由于经营不善出现净资产小于注册资本的情形，如果被审验单位为了扭转局面，改善财务状况进行增资，注册会计师只对当期增资部分进行审验并出具验资报告，对增资前被审验单位的严重亏损以及导致增资前净资产小于注册资本不负验资责任，但对本期增资进行审验时也关注增资前净资产的状况，并且要求将增资前净资产小于注册资本这一状况在验资报告说明段中说明，提请验资报告使用者了解被审验单位增资前的状况。
【考点六】验资报告（教材P391，重点掌握） 1、验资报告的八大要素
验资报告应当包括以下要素：
（1）标题；
（2）收件人；
（3）范围段；
（4）意见段；
（5）说明段；
（6）附件；
（7）签章和会计师事务所地址；
（8）报告日期。
2、验资报告的说明段
除要说明验资报告的用途和使用责任外，出现下列情况之一时，注册会计师应在验资报告的说明段中予以反映。
（1）注册会计师与被审验单位在注册资本实收或变更情况的确认、相关会计处理方面存在异议，且无法协商一致的；
（2）拟设立企业及其出资者尚未办妥实物、无形资产有关财产权转移手续，但已承诺在国家规定期限内办妥有关手续的；
（3）已设立企业尚未对注册资本的实收或变更情况作了相关会计处理的；
（4）被审验单位由于严重亏损而导致增资前的净资产小于注册资本的；
（5）验资截止日至验资报告日期间注册会计师发现的影响审验结论的重大事项；
（6）本次验资以前的注册资本实收情况已经其他注册会计师审验的。
例6：2005年简答题第3小题
丙企业系由甲公司（中方）与乙公司（外方）共同设立的中外合资企业。ABC会计师事务所接受委托，对丙企业股东的第二期出资进行验证，A和B注册会计师具体承办验资业务。假定存在以下情况：
（1）根据协议、合同和章程的规定，丙企业申请登记的注册资本为3000美元，甲公司和乙公司分别出资60%和40%，在2004年3月2日和2004年10月2日之前分两期交纳，每期交纳各自出资额的50%。丙企业的记账本位币为人民币。
（2）第一期出资已于2004年3月2日到位，其中，甲公司以经评估确认的土地使用权作价900万美元出资；乙公司以货币资金600万美元出资。上述出资已经EFG会计师事务所验证，并于2004年3月2日出具了验资报告。
（3）第二期出资已于2004年10月2日到位，其中，甲公司以机器设备作价出资，经评估确认的机器设备价值为人民币7500万元；乙公司以货币资金港币4700万元出资。超出认缴出资额的部分作为丙公司对股东的负债。美元对人民币的合同约定汇率为1：8.23，出资当月1日汇率为1：8.21，出资当日汇率为1：8.24；美元对港币的合同约定汇率为1：7.76，出资当月1日汇率为1：7.74，出资当日汇率为1：7.77。
要求：
（1）在验证第二期出资时，请简要回答A和B注册会计师应当实施哪些程序以关注第一期注册资本的实收情况。
（2）在验评第二期出资后，请代A和B注册会计师编制验资报告的意见段。
（3）请代A和B注册会计师填写“本期注册资本实收情况明细表”
答案：
（1）实施哪些程序以关注第一期注册资本的实收情况P390
查阅第一期验资报告、近期会计报表和审计报告；向被审验单位获取第一期出资已到位、出资者未抽回出资的书面声明：检查第一期出资的土地使用权是否办理了产权转移手续；关注被审验单位与其关联方的有关往来有无明显异常情况。
（2）验资报告的意见段：
根据协议和章程的规定，丙公司申请登记的注册资本是3000万美元，由甲公司和乙公司在2004年3月2日和2004年10月2日之前分两期交纳。本期出资为第二期，应于2004年10月2日之前缴足。经我们审验，截止2004年10月2日止，贵公司已收到甲公司、乙公司第二期缴纳的注册资本1500万美元（壹仟五佰万美元）。各股东以货币出资600万美元，机器设备出资900万美元。
（3） 注册资本实收情况明细表
（截至2004年10月2日止）
公司名称：丙企业 注册资本币种：美元货币单位：万元
股东
名称 本期认
缴注册
资本金
额 本期实际出资情况
货币 实物 无形资产 其他 合计
（注册
资本币
种） 其中：实缴注册资本
原币
金额 按注册
资本币
种折算
的金额 原币
金额 按注册
资本币
种折算
的金额 原币
金额 按注册
资本币
种折算
的金额 金额 占本期认缴注
册资本比例
甲公司 900
7407
（人民币） 900 900 900 60%
乙公司 600 4656
（港币） 600 600 600 40%
合计 1500 4656 600 7407 900 1500 1500 100%
例7：2003年简答题第3小题
A注册会计师在ABC会计师事务所承担验资工作底稿的复核职责。在2002年度承办的5项验资业务的相关验资工作底稿中，存在以下事项：
要求：请分别上述5种情况，说明注册会计师的审验结论是否正确，并简要说明理由。
(1)甲公司为有限责任公司，拟整体变更为股份有限公司。甲公司原注册资本为2000万元，审计确认的资产总额为10000万元，负债总额为6500万元，净资产为3500万元。注册会计师根据审计确认的净资产验证确认股东交纳的注册资本合计为3000万元，资本公积为500万元。
答案：
不正确。按《公司法》规定，有限责任公司依法经批准变更为股份有限公司时，折合的股份总额应当相等于公司净资产额，即3500万元。
(2)乙公司为中外合资经营企，其外方股东以从乙公司分得的人民币利润1000万元出资设立注册资本为人民币1000万元的外商独资企业。注册会计师按照货币资金出资的一般要求审验了外方股东的货币资金出资，并在对乙公司已审会计报表和审计报告、董事会有关利润分配的决议、主管税务机关出具的完税凭证审验无误后，验证确认该外商独自企业实收的注册资本为人民币1000万元。
答案：
不正确。外方出资者用其从中国境内举办的其他外商投资企业获得的人民币利润出资的，还需取得利润获取地外汇管理部门的同意，因此注册会计师还应验证利润获取地外汇管理部门的批准文件。
(3)丙公司经国家批准实施债转股，其原注册资本为3000万元，审计后的资产总额为11100万元，负债总额为8000万元，净资产为3100万元(其中资本公积为50万元)，评估确认的净资产为3600万元。实施债转股的相关批准文件规定：债权人将债权1000万元中的40万元给予豁免，960万元转为股权，债权转股权的比例为1.2∶1，注册会计师验证确认丙公司实施债转股后的注册资本为3800万元，资本公积为750万元。
答案：
不正确。国家批准的债转股企业在进行债转股时，只需按照债权的账面价值转股即可。债转股后资本公积应为250万元。
(4)丁公司为有限责任公司，原注册资本为600万元，资产总额为1200万元，负债总额为300万元，净资产为900万元。经股东会决议，丁公司申请减少注册资本200万元。在对与减少注册资本有关的法律文件和与支付300万元货币资金相关的凭证等审验无误后，注册会计师验证确认丁公司减资后的净资产为600万元，其中注册资本为400万元。
答案：
不正确。注册会计应当在审验减少后的注册资本，审计减资日的资产负债表后，方可验证确认减资后的实收资本是否真实。
(5)中方戊公司拟与外方已公司合资设立中外合资经营企业。该中外合资经营企业的注册资本币种和记账本位币均为人民币。戊公司以经评估确认的土地使用权作价2000万元出资，己公司以货币资金美元500万元出资。美元对人民币的合同约定汇率为1∶8.23，出资当月1日汇率为1∶8.21，出资当日汇率为1∶8.24.注册会计师审验了中外双方的实际出资情况，验证确认中外双方缴纳的注册资本为人民币6120万元。
答案：
不正确。按照国家有关规定，合同有约定汇率的，应当按照合同约定汇率将缴纳的外币折合为人民币。因此，注册会计师审验确认的注册资本实收金额为人民币6115万元。
【考点七】盈利预测审核
1、盈利预测审核的目的
（1）对基本假设进行审核；
（2）对选用的会计政策进行审核；
（3）对编制基础进行审核；
（4）发表审核意见。
2、盈利预测的审核范围
注册会计师确定盈利预测审核的范围应考虑三个方面因素：（1）被审核单位编制盈利预测所依据的基本假设、所选用的会计政策以及盈利预测的编制基础；（2）影响注册会计师审核范围的要素；（3）影响被审核单位未来经营成果的关键因素。
3、盈利预测审核的程序
(1)基本假设审核内容：
①检查编制盈利预测所依据的基本假设是否与所说的一致；
②检查这些基本假设是否有合理的支持证据；
③对基本假设所依据的资料进行检查；
④对某些假设应特别关注；
⑤注册会计师虽有责任在执行盈利预测审核业务时，对基本假设进行审核，却没有责任专门就盈利预测的基本假设发表审核意见，做出审核报告。
(2)会计政策及编制基础进行审核内容：
①分析和评价经营业务的稳定性及其发展趋势；
②核实盈利预测的支持证据是否充分；
③核实盈利预测选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致；
④核实盈利预测的计算方法是否适当。
例8：2005年判断题第4小题
在L公司编制的盈利预测中，2005年度某产品的销售毛利率较2004年度有大幅度提高。原因是：L公司拟使用国产原材料替代以前使用的进口材料，国产原材料的价格仅为进口材料价格的一半。A注册会计师在对L公司提供的国产原材料性能、定价等相关资料进行审阅，并证实其可靠性后，得出以下审核结论：没有证据表明L公司关于该产品销售手利率大幅度提高的假设是不合理的。（ ）
分析： L公司的销售毛利率=（主营业务收入－主营业务成本）/主营业务收入×100%=[销售量×（单位售价－单位成本）]/（销售量×单位售价）×100%=（单位售价－单位成本）/单位售价×100%，由此可见，原材料成本大幅度下降将导致销售毛利率大幅度上升，注册会计师得出的审核结论正确。
例9：2005年判断题第5小题
在L公司编制的盈利预测中，2005年度的营业费用较2004年度下降250万元。原因是：预计在债券募集资金到位后，L公司通过购入原销售部门租用的仓库，将自2005年8月起不再支付仓库租赁费用。2004年度L公司支付上述仓库的租赁费用为600万元。A注册会计师在对公司债券发行申请和批准文件、仓库租赁协议和仓库转让意向书进行审阅，并证实其可靠性后，得出以下审核结论：没有证据表明L公司关于营业费用下降的假设及估计的金额是不合理的。（ ）
分析： L公司编制的盈利预测中假设发行债券募集资金到位后将购入租用的仓库从而不再支付从8月份到12月份5个月的租赁费用250万元。很显然，债券募集资金是否能够到位十分关键，对营业费用的降低有直接重大影响，正因如此，倘若债券发行受到影响，盈利预测结果有很大不确定性，所以，注册会计师不能得出“没有证据表明L公司关于营业费用下降的假设及估计的金额是不合理的”审核结论。
例10：2005年判断题第6小题
在L公司编制的盈利预测中，2005年度固定资产的折旧费较2004年度有所下降。原因是：L公司采用直线法预计2005年度固定资产应计提的折旧，而2004年度采用年数总和法计提折旧。基于L公司坚持采用直线法预计2005年度应计提的折旧，并且未能对变更折旧计提政策的原因做出合理解释，A注册会计师得出以下审核结论：将该事项在盈利预测审核报告中的意见段后增列说明须予以反映。（ ）
分析：依据盈利预测审核公告，注册会计师应检查盈利预测选用的会计政策与实际采用的会计政策是否一致，因此L公司盈利预测中固定期资产折旧方法与2004年报所采用的会计方法不一致，注册会计师应当得出“所选用的会计政策与贵公司实际采用的相关会计政策不一致”的审核结论。但是本判断题中“将该事项在盈利预测年检报告中的意见段后增列说明段予以反映”不是审核结论，而是“审核报告”的要求。
4、盈利预测审核报告
(1)标题；
(2)收件人；
(3)范围段；
盈利预测审核报告的范围段应当说明审核范围、被审核单位对盈利预测的责任和注册会计师的审核责任、审核依据，和已实施的主要审核程序。
(4)意见段；
盈利预测审核报告的意见段应当说明盈利预测依据的基本假设是否已充分披露，是否有证据表明这些基本假设是不合理的；盈利预测选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致；盈利预测是否按确定的编制基础编制。
(5)签章和会计师事务所地址。
(6)报告日期。
【考点八】内部控制审核
1．内部控制审核的概念
所谓内部控制审核，是指注册会计师接受委托就被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制的有效性的认定进行审核，并发表审核意见。
2．内部控制审核的程序
总的来说，内部控制审核的程序包括：
(1)了解内部控制的设计；
(2)评价内部控制设计的合理性；
(3)测试和评价内部控制执行的有效性。
3．内部控制审核报告
内部控制审核报告的要素包括以下八个方面：
①标题。统一规范为“内部控制审核报告”；
②收件人。收件人应为审核业务的委托人，审核报告应当载明收件人的全称；
③引言段。审核报告引言段应当说明被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定，被审核单位管理当局的责任以及注册会计师的责任。
④范围段。审核报告的范围段应当说明审核依据，即《内部控制审核指导意见》，审核程序，事实的审核程序为注册会计师发表审核意见提供了合理基础等。
⑤固有限制段。审核报告的固有限制段应当说明内部控制的固有限制和根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性的风险。
⑥意见段。意见段应当说明被审核单位于特定日期在所有重大方面是否保持了与会计报表相关的有效的内部控制。
审核意见的类型包括无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见四种。
⑦签章和会计师事务所的地址
⑧报告日期
4．被审核单位管理当局书面声明
注册会计师在从事内部控制审核业务时，应就下列事项向管理当局获取书面声明：
(1)管理当局对建立、健全内部控制并保持其有效性负责；
(2)管理当局已对内部控制的有效性进行了评价；
(3)管理当局已作出特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定；
(4)管理当局已向注册会计师告知内部控制在设计和执行方面存在的重大缺陷；
(5)管理当局已向注册会计师告知发生的重大舞弊，以及虽不重大但涉及管理人员或在内部控制过程中起关键作用的员工的其他舞弊；
(6)期后发生的内部控制重大变化和可能影响内部控制的其他因素，包括管理当局针对重大缺陷采取的各项改进措施。
三、同步强化练习题
（一）单项选择题
1.验资计划通常包括总体计划和具体计划，其中，具体计划是通过编制（ ）来完成的（教材P381）。
A.实施验资程序 B.验资程序表
C.验资约定书 D.验资工作底稿
2．注册会计师验资的责任是按照独立审计准则的要求，对被审验单位的注册资本（ ）（教材P378）。
A．实收情况进行审验，出具验资报告
B．变更情况进行审验，出具验资报告
C．实收或变更情况进行审验，出具审验报告
D．实收或变更情况进行审验，出具审验报告，并对验资报告的真实性、合法性负责
3．当注册会计师与被审验单位在实收资本及相关的资产、负债的确认方面存在异议，且无法协商一致时，注册会计师应当( ) （教材P393）。
A.出具保留意见的验资报告
B.出具无法表示意见的验资报告
C.在验资报告意见段后增加说明段，说明理由
D.在验资报告意见段前增列说明段，说明理由
4.下列（ ）情形需要注册会计师在验资报告的意见段后增加说明段予以说明（教材P393）。
A.被审验单位只提供实物资产的有关凭证，但拒绝注册会计师对相应的实物资产进行实地观察
B.某方出资与章程、协议的规定不一致，但这种不一致为其他各方所认可，并且重新签署了投资协议
C.审验时，被审验单位对所投固定资产尚未进行会计处理，但注册会计师可以合理确认固定资产的价值
D.某方出资额与合同、章程规定不一致，但这种不一致为其他各方所认可，并且修改了投资协议、章程
5.对尚未建立会计账目的被审验单位，注册会计师应当（ ）（教材P393）。
A.拒绝接受验资委托
B.将建立账目作为验资工作的一部分
C.在了解时代为建立
D.在实地审验之前提请其建立必要的会计账目
6．根据《内部控制审核指导意见》，注册会计师可以接受委托对特定日期与会计报表相关的内部控制进行审核，其发表审核意见的对象是( )（教材P407）。
A.内部控制的合理性
B.内部控制的一贯性
C.内部控制的有效性
D.内部控制的完整性
7．注册会计师在编制盈利预测审核报告时，如与被审核单位在审核意见方面存在异议且无法协商一致，应当( ) （教材P407）。
A．与被审核单位进一步协商，以消除异议
B．在意见段之后增加说明段予以反映
C．在意见段之前增加说明段予以反映
D．修改范围段和意见段
（二）多项选择题
1．验资报告具有法定证明效力，其主要用途在于( ) （教材P379）。
A.被审验单位明示其持续经营能力
B.被审验单位向企业登记机关申请设立或变更登记
C.被审验单位向出资者签发出资证明
D.被审验单位出资者在规定期限内办理产权转移手续
2.注册会计师实施验资前，应当了解被审验单位的基本情况包括（ ）（教材P380）。
A.被审验单位的组织结构和人员情况
B.会计师事务所的自审能力
C.是否建立了验资所应有的会计账目
D.是否带有其他附加条件
3.注册会计师在验资时，无论出资者以货币资金出资，还是以实物资产、无形资产出资，均应对所出资资产的（ ）等内容进行审验（教材P383-387）。
A.产权转移手续
B.会计处理
C.价值认定
D.是否符合合同、章程、协议的规定
4.对于验资时尚未对投入的资产办理财产转移手续的，注册会计师应当（ ）（教材P388）。
A.不予确认投入的资产
B.获取被审验单位与其出资者签署的在规定期限内办妥财产转移手续的承诺函
C.在验资报告的说明段中予以反映
D.发表保留意见或否定意见
5.验资报告的作用，主要体现在以下几个方面（ ）（教材P392）。
A．证明企业已经设立
B．确定出资者资金出资到位情况
C．办理工商登记
D．证明企业经营实力
6.注册会计师出具的验资报告不能被视为对被审验的（ ）做出的保证（教材P392）。
A.日后偿还债务能力B.经营效率
C.持续经营能力 D.经营效果
7.在关于盈利预测审核业务的下列说法中，正确的是（ ）（教材P404）。
A.在接受委托之前，应考虑自身能力和能否保持独立性
B.在进行审核过程中，应保持必要的谨慎态度
C.在发表审核报告时，不以盈利预测结果的可实现程度作保证
D.若被审核单位拒绝改变其明显不切实际的基本假设，应解除业务约定
8.注册会计师审核盈利预测所依据的基本假设，主要审查以下内容（ ）（教材P405）。
A.编制盈利预测所依据的基本假设是否与所说的一致
B.编制盈利预测所依据的基本假设是否有合理的支持证据
C.编制盈利预测所依据的基本假设所依据的资料
D.编制盈利预测所依据的基本假设是否能够实现
9.如果注册会计师认为被审核单位内部控制存在重大缺陷，而管理当局已在声明书及认定中恰当地说明了内部控制重大缺陷及其对实现控制目标的影响，注册会计师应当（ ）（教材P412）。
A.发表无保留意见
B.在审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表保留意见
C.发表拒绝表示意见
D.审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表否定意见
（三）判断题
1.如果出资者以或有产权纠纷的房屋建筑物出资的，则注册会计师一般不能认定其产权的归属。（ ）（教材P384）
2．丙注册会计师在为B公司验资时已查明：B公司注册资本为5000万元，其中投资者以货币资金投入2000万元，实物资产投入1800万元，无形资产投入1200万元(其中300万元为土地使用权)。丙注册会计师因此认为上述无形资产出资符合国家有关规定。( ) （教材P385）
3.注册会计师出具的验资报告只能说明截止到验资报告日这一时点为止被审验单位的注册资本的实收情况，验资报告具有很强的时效性。（ ）（教材P392）
4.注册会计师应在审验以前，提请被审验单位建立必要的会计账目。（ ）（教材P393）
5．注册会计师进行盈利预测审核，主要是对被审核单位编制盈利预测所依据的基本假设、所选用的会计政策和盈利预测结果的可靠性发表审核意见。( ) （教材P403）
6.在盈利预测审核中，只要注册会计师没有发现基本假设的不合理之处，就可以认为其基本假设有合理的支持证据。（ ）（教材P405）
7.注册会计师如认为被审核盈利预测所依据的基本假设明显不切实际，应当明确告知被审核单位予以纠正，被审核单位坚持不改的，应发表否定意见。（ ）（教材P407）
（四）简答题
1．ABC有限公司系由甲公司（合资中方，国有企业）、乙公司（合资中方，非国有企业）和丙公司（合资外方）共同出资组建的外商投资企业。合同、协议和章程规定，ABC有限公司的注册资本币别为人民币；甲公司以房屋及建筑物、土地使用权出资；乙公司以国内机器设备出资；丙公司以货币资金（美元）、进口机器设备（以美元计价）出资，按出资日中国人民银行公布的市场汇率（中间价）折算为人民币。甲、乙、丙公司按照合同、协议和章程办理了出资事宜，并委托北京东方会计师事务所进行验资。请分别简要说明注册会计师验证甲、乙、丙公司出资额时所认可的作价依据（教材P392）。
2．注册会计师对外商投资企业货币资金投入的特殊验证内容有哪些？（教材P384）
3．注册会计师X和Y对ABC股份有限公司2003年度会计报表出具了审计报告，同时又对其2004年度的盈利预测出具了审核报告。简要回答这两份报告存在哪些主要区别？（教材P407）
4．ABC会计师事务所的A和B注册会计师对X股份有限公司编制的2002年度盈利预测报告进行了审核。假设相关审核程序已于2001年12月28日全部完成，审核目的已经实现。A和B注册会计师于2002年1月5日草拟了如下盈利预测审核报告，并按约定于2002年1月10日出具了审核报告。请指出其中不恰当之处，并予以更正（教材P407）。
审核报告
X股份有限公司董事会：
我们对X股份有限公司2002年度的盈利预测所依据的基本假设、选用的会计处理方法及其编制基础进行了审核。贵公司对盈利预测报告的编制及其实现承担全部责任，我们的责任是对它们发表审核意见。我们的审核是根据《独立审计准则》进行的。在审核过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括审查会计记录等我们认为必要的审核程序。
我们认为，上述盈利预测所依据的基本假设无证据表明其存在不合理之处；盈利预测已按照确定的编制基础编制；所选用的会计处理方法符合一贯性原则。
附件(一)：X股份有限公司2002年度盈利预测表
附件(二)：X股份有限公司2002年度盈利预测的编制基础和基本假设
XX会计师事务所 中国注册会计师A (签名、盖章)
(公章) 中国注册会计师B(签名、盖章)
地址：中国•××市 2002年1月10日
（五）综合题
1．X公司系拟设立的有限责任公司，根据协议、章程的规定，其申请登记的注册资本为人民币3000万元，由甲公司和乙公司于2002年2月28日之前缴足。其中，甲公司出资2400万元，占注册资本金额的80%，出资方式为：甲公司拥有的a机器设备10台，计2100万元，有效期限尚余8年的b专利权1项，计300万元；乙公司出资600万元，占注册资本金额的20%，出资方式为货币。
甲公司于2002年2月27日投入a机器设备10台，办理了交接手续，X公司全体股东确认的价值为2100万元；同日，甲公司投入有效期限尚余8年的b专利权1项，办理了交接手续，X公司全体股东确认的价值为300万元。甲公司与X公司尚未办妥b专利权转让登记手续，但已承诺按照有关规定，在X公司成立后6个月内办妥b专利权转让登记手续，并报公司登记机关备案。
乙公司于2002年2月21日和23日分别缴存中国银行××市营业部人民币账户(账号4518090016891)200万元和400万元。
ABC会计师事务所的A和B注册会计师负责执行该项验资业务，在按规定实施了所有审验程序后，于2002年3月2日结束外勤工作，并于2002年3月4日签发了下列验资报告： 验资报告
X公司(筹)董事会：
我们接受委托，审验了贵公司(筹)截至2002年2月28日止申请设立登记的注册资本实收情况。按照国家相关法律、法规的规定和协议、章程的要求出资是全体股东及贵公司(筹)的责任。我们的责任是对贵公司(筹)注册资本的实收情况发表审验意见。我们的审验是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审验过程中，我们结合贵公司(筹)的实际情况，实施了检查等必要的审验程序。
根据有关协议、章程的规定，贵公司(筹)申请登记的注册资本为人民币3000万元，由甲公司和乙公司于2002年2月28日之前缴足。经我们审验，截至2002年2月28日止，贵公司(筹)已收到全体股东缴纳的注册资本合计人民币3000万元。各股东以货币出资600万元，实物出资2100万元，知识产权出资300万元。
附件：
1.验资事项说明
2.注册资本实收情况明细表
3.本所的《企业法人营业执照》复印件
4.银行进账单等入资凭证复印件
5.实物转让清单
6.专利证书复印件和专利登记簿副本复印件
7.公司设立批文、名称预先核准通知书
8.出资单位资产、负债、权益情况表
ABC会计师事务所 中国注册会计师A
(公章) (签名、盖章)
中国注册会计师B
(签名、盖章)
地址：中国•××市 报告日期：2002年3月4日
附件1：
验资事项说明
一、组建及审批情况
(从略)
二、申请的注册资本及出资规定
根据经批准的协议、章程的规定，贵公司(筹)申请登记的注册资本为人民币3000万元，由全体股东于2002年2月28日之前缴足。其中：甲公司应出资人民币2400万元，占注册资本的80%，出资方式为实物2100万元、知识产权300万元；乙公司应出资人民币600万元，占注册资本的20%，出资方式为货币。
三、审验结果
截至2002年2月28日止，贵公司(筹)已收到甲公司和乙公司缴纳的注册资本合计人民币3000万元。
(一)甲公司缴纳人民币2400万元。其中：2002年2月27日投入a机器设备10台，X公司全体股东确认的价值为2100万元；同日，投入有效期限尚余8年的b专利权1项，X公司全体股东确认的价值为300万元。
(二)乙公司缴纳人民币600万元，于2002年2月21日和23日分别缴存中国银行××市营业部人民币账户(账号4518090016891)200万元和400万元。
四、其他事项
(一)截至2002年2月28日止，以专利权出资的甲公司尚未与贵公司(筹)办妥b专利权转让登记手续，但甲公司与贵公司(筹)已承诺按照有关规定在公司成立后6个月内办妥b专利权转让登记手续，并报公司登记机关备案。
(二)本验资报告供贵公司(筹)申请设立登记及据以向全体股东签发出资证明时使用，不应将其视为对贵公司(筹)验资报告日后资本保全、偿债能力和持续经营能力等的保证。因使用不当造成的后果，与执行本验资业务的注册会计师及会计师事务所无关。附件2：
注册资本实收情况明细表
拟设立公司名称：X公司 截至2002年2月28日 货币单位：人民币万元
股东名称 认缴注册资本 实际出资情况
金额 出资比例 货币 实物 无形资产 净资产 其他 合计 其中：实缴注册资本
金额 占注册资本总额比例
甲公司 2400 80% 2100 300 2400 2400 80%
乙公司 600 20% 600 600 600 20%
合计 3000 100% 600 2100 300 3000 3000 100%
附件3：本所的《企业法人营业执照》复印件(从略)
附件4：银行进账单等入资凭证复印件(从略)
附件5：实物转让清单(从略)
附件6：专利证书复印件和专利登记簿副本复印件(从略)
附件7：公司设立批文、名称预先核准通知书(从略)
附件8：出资单位资产、负债、权益情况表(从略)
【要求】
(1)针对甲公司出资的b专利权，A和B注册会计师应当实施哪些具体审验程序?
(2)在审验过程中，A和B注册会计师遇到哪些情形时，应当拒绝出具验资报告并解除验资业务约定?
(3)请指出上述验资报告中的不妥之处，并予以更正。
五、同步强化练习题答案及解析
（一）单项选择题
1.【答案】B
2．【答案】C
3．【答案】C
【解析】验资报告的意见是经审验而确认的相关数额，它并无类型之分，因此不能选A、B，其说明段应列示于意见段之后。
4.【答案】C
【解析】A属于拒绝出具验资报告的情形；B、D都无须说明，只须按新的投资协议、章程进行判断即可。
5.【答案】D
6．【答案】C
【解析】考查内容为内部控制审核的含义。
7.【答案】B
【解析】不选A，因为题中已明示“无法协商一致”；不选C，因为盈利预测审核报告的意见段之间不能有说明段；亦不能选D，因为在“无法协商一致”的情况下修改范围段和意见段意味着注册会计师在向被审核单位或许是无原则的妥协。这说明只能选B，况且B是明文规定。
（二）多项选择题
1．【答案】B、C
【解析】验资报告的法定证明效力B、C属于验资实务公告的明文规定。
2.【答案】A、B、C、D
3.【答案】A、B、C、D
4.【答案】B、C
【解析】在验资时尚未办理财产转移手续的，注册会计师应当获取被审验单位与其出资者签署的在规定期限内办妥财产转移手续的承诺函，并在验资报告的说明段中予以反映。
5.【答案】B、C
6.【答案】A、B、C、D
7.【答案】A、B、C、D
8.【答案】A、B、C
9．【答案】B、D
【解析】如果注册会计师认为被审核单位内部控制存在重大缺陷，而管理当局已在声明书及认定中恰当地说明了内部控制重大缺陷及其对实现控制目标的影响，注册会计师应当在审核意见段前增设说明段说明重大缺陷，并视其重要程度发表保留意见或否定意见。
（三）判断题
1.【答案】√
2．【答案】√
【解析】扣除土地使用权300万元后，所投无形资产900万元占注册资本的比例为900/5000=18%，不超过20%的比例，因此符合相关规定。
3.【答案】√
4.【答案】×
【解析】在验资以前，注册会计师应提请被审验单位建立必要的会计账目，并非是完善的会计账目。
5．【答案】×
【答案】注册会计师进行盈利预测审核的目的，是对被审核单位编制预测所依据的基本假设、选用的会计政策及编制基础进行审核，并发表审核意见，而不是如题中所言对盈利预测结果的可靠性发表审核意见。
6.【答案】√
【解析】这实际上也是注册会计师为什么仅对盈利预测的基本假设发表消极保证的审核意见的原因。
7.【答案】×
【解析】注册会计师如认为盈利预测所依据的基本假设明显不切实际，应当明确告知被审核单位予以纠正，被审核单位坚持不改的，注册会计师应当拒绝接受委托或解除业务约定。
（四）简答题
1．【答案】
（1）验证甲公司出资额时所认可的作价依据
①对房屋及建筑物出资，以经法定评估机构评估，并获得国有资产管理部门确认的评估结果为作价依据。
②对土地使用权出资，以经出资各方协商一致并经土地管理部门批准转让的价值为作价依据。
（2）验证乙公司出资额时所认可的作价依据
对乙公司出资的国内机器设备，以出资各方协商一致的价值为作价依据。
（3）验证丙公司出资额时所认可的作价依据
①对外币出资，以出资日中国人民银行公布的市场汇率（中间价）折算成人民币为作价依据。
②对进口机器设备出资，以经过国家商检部门或由其认定的其他鉴定机构鉴定的美元价值，按出资日中国人民银行公布的市场汇率（中间价）折算成人民币为作价依据。
2．【答案】
注册会计师对外商投资企业货币资金投入的特殊验证内容有：
（1）外方投资者是否以外币资金出资；
（2）投资者用在中华人民共和国境内的其他外商投资企业分得的人民币利润直接投资时，是否获得该利润获取地外汇管理部门的批准；
（3）当投入货币资金的币别与外商投资企业的注册资本币别、记账本位币不一致时，其折算汇率是否符合合同、协议、章程以及国家有关财务会计制度的规定；
（4）投资款直接汇入外商投资企业在境外开设的银行账户是否获得注册地外汇管理部门的批准；
（5）注册资本与投资总额的比例、出资期限是否符合法定要求，注册资本中外方投资者的投资比例是否低于25%。
3．【答案】这两份报告存在以下主要区别是：
（1）标题不同。审计报告的标题为“审计报告”，盈利审核报告的标题为“盈利预测审核报告”。
（2）目的不同。审计报告是对ABC股份公司中2003年度会计报表的合法性、公允性发表意见；盈利预测审核报告是对ABC股份有限公司2004年盈利预测的基本假设、选用的会计政策及编制基础发表意见。
（3）意见类型不同。审计报告反映对ABC股份公司2003年度会计报表的审计意见，可以根据实际审计结果，选用无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见；盈利预测审核报告反映对ABC股份公司2004年度盈利预测的审核意见，包括预测所依据的基本假设是否充分披露，是否有证据表明这些假设是不合理的，预测所选用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致，预测是否按确定的编制基础编制。实质上是一种消极保证意见。
（4）结构不同。审计报告通常包括范围段和意见段，在出具保留意见、否定意见和无法表示意见时，应在范围段与意见段之间增列说明段，明确说明所持不同意见的原因和理由，如注册会计师认为必要，还可在意见段之后增加重要事项说明；盈利预测审核报告通常也包括范围段和意见段，但注册会计师所持不同意见及理由则应由意见段之后增加的说明段中予以反映。
4．【答案】
上述盈利预测审核报告存在以下不恰当之处：
(1)报告名称错误：应当为“盈利预测审核报告”；
(2)收件人错误：应“Ｘ股份有限公司全体股东”；
(3)范围段中存在五个不恰当之处：
一是审核范围中的“会计处理方法”不恰当，应改为“会计政策”；
二是盈利预测的责任主体“贵公司”不恰当，应改为“贵公司董事会”；
三是盈利预测的责任内容“盈利预测报告的编制及其实现”不恰当，应改为“盈利预测的基本假设、选用的会计政策及其编制基础”；
四是审核依据中“《独立审计准则》”不恰当，应改为“《独立审计实务公告第4号——盈利预测审核》”；
五是审核程序“实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审核程序”不恰当，应改为“实施了必要的审核程序”。
(4)意见段中存在两个不恰当之处：
一是“上述盈利预测所依据的基本假设无证据表明其存在不合理之处”应改为“上述盈利预测所依据的基本假设已充分披露，无证据表明这些假设是不合理的”；
二是“所选用的会计处理方法符合一贯性原则”应改为“所选用的会计处理方法与实际采用的相关会计政策一致”；
(5)报告日期错误，正确的报告日期应为2001年12月28日。
（五）综合题
1．【答案】
针对要求(1)：
针对甲公司出资的b专利权，A和B注册会计师应当实施以下具体审验程序：
①检查知识产权(或无形资产)出资清单中的名称、有效状况、作价等内容是否符合协议、章程的规定；
②检查专利证书等产权证明，验证出资前的产权是否归出资者所有；
③检查知识产权是否以其整体作价出资，知识产权作价总金额占注册资本的比例是否符合国家有关规定；
④检查知识产权是否办理交接手续，交接清单是否得到出资者及被审验单位的确认；
⑤检查被审验单位及出资者是否签署了在规定期限内办妥知识产权转让登记手续的承诺函；
⑥核对知识产权(或无形资产)出资清单与注册资本实收情况明细表是否相符。
针对要求(2)：
A和B注册会计师在审验过程中，遇到下列情形之一时，应当拒绝出具验资报告，并解除验资业务约定：
①被审验单位或其出资者不能提供真实、合法、完整的验资资料的；
②被审验单位或其出资者对注册会计师应当实施的审验程序不予合作，甚至阻挠审验的；
③被审验单位或其出资者坚持要求注册会计师作不实证明的。
针对要求(3)：
对上述验资报告中存在的不妥之处，指出并更正如下：
①收件人不妥，应为“X公司(筹)全体股东”；
②范围段中对出资者及被审验单位的责任的说明不完整，应为“按照国家相关法律、法规的规定和协议、章程的要求出资，提供真实、合法、完整的验资资料，保护资产的安全、完整是全体股东及贵公司(筹)的责任”；
③范围段中注册会计师的审验依据不妥，应为“《独立审计实务公告第1号——验资》”；
④意见段中关于被审验单位实际收到全体股东缴纳的注册资本合计数人民币“3000万元”不妥，应为“人民币叁千万元”；
⑤意见段最后遗漏知识产权出资金额占注册资本的比例，应补充“知识产权出资金额占注册资本的比例为10%”；
⑥验资报告正文遗漏说明段，应将原列于验资报告附件1——验资事项说明中的四(一)和四(二)两项内容改列为验资报告正文说明段；
⑦验资报告正文中列示的附件不妥，应保留原附件1、2，取消原附件3至8；
⑧验资报告日期不妥，应为“2002年3月2日”。